浅析东北制药公司固定资产折旧问题
（三）研究意义
本文以我国上市公司—东北制药集团股份有限公司为样本进行相关分析与检验，从而为固定资产折旧问题提供理论支持。具体而言，研究本课题具有以下意义：
有助于进一步完善固定资产折旧理论。在明确折旧基本理论的基础上，又重点地分析固定资产折旧方法的不同适用范围，以期解决企业在此问题上的研究不足，进一步完善固定资产折旧理论。
固定资产的折旧会影响企业所得税，企业所得税的轻重、多寡，直接影响企业税后净利润的形成，关系到企业的切身利益。因而，合理选择固定资产的折旧方法，能给企业带来一笔较大的税收收益。
二、我国固定资产折旧的主要方法
折旧的方法是经国家确认的企业计提固定资产折旧所应遵循的规则，通常固定资产折旧的方法分为两类，一类是平均折旧法，一类是加速折旧法。财政部结合我国企业现状和实际要求，改革了单一的折旧方法，增加了加速折旧法，允许企业多种折旧方法并存。企业可采用的折旧方法一般有平均年限法、工作量法、行驶里程法、加速折旧法等。加速折旧法包括余额递减法、双倍余额递减法、年数总和法、平均年限法、工作量法、年率递减法、年金法和偿债基金法等。考虑我国实际情况，财政部规定企业可选择的折旧方法一般有4种，即平均年限法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法。
虽然折旧的方法有很多，但我国允许企业选用的折旧方法只有以下4种：平均年限法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法。折旧方法一经确定，不得随意变更，如要变更需在财务报表的附注中加以说明。
(一)年限平均法
年限平均法也称“直线法”、“使用年限法”，是指将固定资产的实际成本平均地分配于各个会计期间（使用年限）的方法。其计算公式为：
固定资产年折旧率=（固定资产原值—预计净残值）/预计使用年限
固定资产月折旧率=固定资产年折旧额/12
按此公式计算出来的折旧额，反映固定资产在预计使用年限内平均分配与各个会计期间的价值。企业实际计提折旧时，为简化起见，一般根据规定按计提折旧的固定资产原值与折旧率计算确定，即：
固定资产年折旧额=固定资产原值*年折旧率
按年限平均法计算折旧，每年（月）折旧金额相等。实际上是假定机器设备等固定资产在相等时间内耗用的价值相同，所以各期间分摊的成本也一样。每年使用时间、工作时负荷和损耗程度等基本相同的固定资产，宜采用年限平均法均衡地计量折旧价值。
（二）工作量法
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盐城工学院本科生毕业论文 2012
工作量法是指将固定资产的实际成本平均地分配于其每个单位工作量的方法。在这种方法下，固定资产的每个单位工作量负担等额的折旧费用，各个会计期间计提的折旧数额则取决于各个期间固定资产的实际工作量的多少。计算公式为： 单位工作量折旧额=（固定资产原值—预计净残值）/预计工作总量
某期应计提折旧额=该期实际工作量*单位工作量折旧额
采用工作量法计提折旧，各期所提折旧与固定资产实际工作量成正比例。这种方法，对于在不同期间实际工作量不同而工作时使用条件及损耗程度基本相同的固定资产，较为适宜。
不同的固定资产（尤其是专业设备），其工作量的计算方法可能不同，如按工作时间、台班、产量等不同计量单位计算。因此，工作量法在具体应用时尚存在一定差别。按工作量计量单位不同，可以将工作量法进一步分为工作时间折旧法、工作台班折旧法和产量折旧法等。
（三）年数总和法
年数总和法属于加速折旧法。年数总和法下，固定资产在各年（各期）所算的折旧价值完全相同，而采用加速折旧法时，在使用固定资产的初期计提折旧较多，以后逐年减少，且其递减速度越来越快。
年数总和法亦称变率递减法，是以固定资产预计使用年限的各年数字之和为分母，以年数各个数字的相反顺序作为分子所形成的变动折旧率，乘以固定资产应计提的折旧总额来计算折旧额的一种方法。由于特定固定资产的应计提折旧总额一般为定数，因此，运用年数总和法的关键在于确定各年适用的折旧率。
年数总和法下各年固定资产折旧额的计算公式如下： 年折旧额=（固定资产原值—预计净残值）*该年折旧率
（四）双倍余额递减法
双倍余额递减法也属于加速折旧法，是以年限平均法下年折旧额率的两倍为固定的折旧率，按照固定资产账面折余价值（净值）计算各年折旧数额的一种折旧方法。在双倍余额递减法下确定折旧率时，一般不计残值，其计算公式为：
年折旧率=预计使用年限/2*100%
采用双倍余额递减法计算固定资产折旧额的基本公式为： 某年折旧额=（年初固定资产原值—累计折旧）*年折旧率
应当注意的是，采用双倍余额递减法时，如果发现某年折旧额小于该年用年限平均法计算的折旧额时，应当从该年改用年限平均法计算以后各年应计提费用，使固定资产使用期满时，其账面净值与残值相符。
三、东北制药固定资产折旧概况
（一）公司简介
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东北制药集团股份有限公司是中国一家制药工业企业，是中国医药产品重要的生产和出口基地。该公司是以化学原料药为主，兼有生物发酵、中西药制剂和微生物制剂的大型综合性企业。资产总额达35亿元，员工7000余人，年销售收入40多亿元，年自营出口创汇近1.5亿美元。公司主要生产抗生素类、维生素类、心脑血管类、化妆品类等几百种原料和制剂产品。东北制药总厂是东北制药集团股份有限公司的核心企业。作为中国重要的医药生产企业之一，东北制药总厂具备强大的生产力。企业技术装备先进，主导产品的各项经济技术指标均处于国际、国内先进水平。
（二）公司固定资产折旧概况 1、折旧政策和方法
东北制药集团股份有限公司财务部门统一制定固定资产的折旧政策和方法、固定资产的目录草案并报公司管理层审核，在确认其符合有关规范后予以批准并由集团公司财务部门以文件形式下发《固定资产目录》和《会计政策和会计估计》，作为固定资产计提折旧的依据，规定了公司固定资产的计提方法采用平均年限法。 根据《固定资产目录》和《会计政策和会计估计》统一推广固定资产管理系统，实现折旧计算的自动化，公司在该系统中根据固定资产折旧政策和固定资产目录上的规定统一设定各类固定资产的折旧年限、残值率和折旧计算方法。仅有固定资产会计有权在固定资产管理系统内进行此类设置。如果东北制药集团股份有限公司要对固定资产的折旧年限、残值率和折旧计算方法进行设置和修改，须经财务部门管理层授权。
表3-1本公司固定资产使用寿命、预计净残值和年折旧率 类别 房屋及建筑物 机器设备 运输设备 电子设备 其他 折旧年限（年） 10-43年 6-7年 6-7年 6-7年 6-7年 残值率（%） 3 5 5 5 5 年折旧率（%） 2.209-9.5 13.6-15.8 13.6 -15.8 13.6-15.8 13.6-15.8 2、折旧的计提、调整和复核
公司财务部资产管理岗根据职责及时在固定资产管理系统中录入与固定资产折旧有关的信息，如新增、报废、出售资产的原值等信息，并提供相应单据。对于共用资产，对共用固定资产，计提的折旧费用应按照资产用途进行分摊，由资产管理专业部门确定分摊的依据。公司每月初在固定资产管理系统中对全部门资产集中计提折旧，并在系统中提取在公司财务部核算的固定资产折旧汇总表，该表须报财务部主管审核确保其真实、准确、及时并符合公司的相关规定。暂估转固的资产与正式转固资产计提折旧的方式一致。待相应资产正式转固后，固定资产会计将正式转固资产相关信息录入固定资产管理系统，同时删除原暂估资产卡片，系统在当月计提折旧时，对于二者之间的差异自动进行调整，财务主管审核调整的账务处理是否正确。
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公司财务部资产管理岗每月月末依据自动生成的固定资产折旧汇总表等原始单据，将相应数据录入账务系统，生成固定资产折旧凭证（借记主营业务成本－折旧费用、管理费用－折旧费用、营业费用－折旧费用，贷记累计折旧）。公司财务部核算岗复核会计每月月末审核固定资产折旧凭证并与所附的固定资产折旧汇总表等单据进行核对，确保折旧科目录入的准确性，并在打印出的凭证上签章确认。
四、公司固定资产存在的问题
（一）折旧方法单一
东北制药集团股份有限公司固定资产折旧的方法是年限平均法，年限平均法通俗易懂，核算简便。根据这种方法计算出来的固定资产有效使用期内各年度或月份提取的折旧额相等，这样企业产品成本稳定，并具有较强的可比性。而加速折旧法下，前期折旧多而后期折旧少，因而使得企业的前期利润减少而后期利润增加，这就为纳税筹划提供了空间，因为比例税率的所得税下虽然各种折旧方法总的来说不影响纳税的金额，但加速折旧法滞后了纳税期限，为企业带来递延纳税的好处，相当于获得了政府的无息贷款。一般认为，尽可能在较短的折旧期间内收回投资，有利于纳税目标的实现。若企业处于盈利期间，在比例税制（我国企业一般适用比例税率）下，一般选择加速折旧法而不是直线法可以使企业获得延期纳税的好处，开始前两年依次是双倍余额递减法，年数总和法，工作量法，年限平均法提取折旧所获得的税收利益最大；第三年起年数总和法，获得的税收利益大于双倍余额递减法；到最后一年年数总和法骤然降到余额递减法之下。在累进税制下，则宜采用直线法而不是加速折旧法，这可以防止后几年出现利润“山头”撞上累进突变的高税率，从而减少企业纳税。
在计提固定资产折旧时，无论采用直线法还是采用加速折旧法，固定资产的应计提折旧总额均是一致的。同时，固定资产到期报废时，其固定资产应计提折旧总额一定等于固定资产的累计已计提折旧额。严格说来，各种折旧方法的根本区别，就在于将固定资产应计提折旧总额在固定资产规定的年限内进行分摊的方式不同。
例如：本企业购入机器设备一台，价款38000元，增值税6460元，包装费375元，立即投入安装。安装中领用工程物资2240元；领用生产用料实际成本500元，原进项税额85元；领用应税消费品为自产库存商品实际成本1800元，市场售价2000元（不含税），消费税税率10％。企业适用增值税率为17％。
要求： 假设该设备预计使用四年，预计净残值为2000元，分别采用平均年限法，双倍余额递减法和年数总和法计算年折旧额。
固定资产安装完毕入账价值
=38000＋6460＋375＋2240＋500＋85＋1800＋2000×17％＋2000×10％=50000（元）
A 采用平均年限法计提折旧时：
各年年折旧额=（50000－2000）÷4=12000（元）
B 采用双倍余额递减法计提折旧时：
第一年年折旧额=50000×2/4=25000（元）
第二年年折旧额=（50000－25000）×2/4=12500（元）
第三年年折旧额=[（50000－25000 － 12500）－2000]÷2=5250（元） 第四年年折旧额=[（50000－25000 － 12500）－2000]÷2=5250（元）
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应计提折旧总额=累计已计提折旧额
25000＋12500＋5250＋5250=48000（元） C 采用年数总和法计提折旧时：
第一年年折旧额=（50000－2000）×4/10=19200（元） 第二年年折旧额=（50000－2000）×3/10=14400（元） 第三年年折旧额=（50000－2000）×2/10=9600（元） 第四年年折旧额=（50000－2000）×1/10=4800（元） 应计提折旧总额=19200+14400+9600+4800=48000（元）
由上述例子可以得出，采用不同的折旧法，最终应计提的折旧总额是不变的，只是每年应分摊的折旧费用不同，由于折旧费用会抵减当期利润，因此，企业在当期财务报表中披露的当期利润数额就不相同。
本企业拥有不同类别的固定资产，其价值损耗的特点是不同的。房屋及建筑物如办公大楼、生产厂房、职工住宅、生活设施等，不管其是使用还是闲置，因其价值的损耗主要来自墙体结构如钢筋水泥的自然损耗，对于这类资产应选用年限平均法；交通运输设备的小汽车、卡车等，目前规定是用年数表示寿命，不管其使用程度，只要年数到期，就报废处理，我认为这样处理有所不妥。交通运输设备的行驶里程数实际上就是工作量，我们认为对此类资产的折旧采用工作量法比较合适，这样可保证折旧额的计提与资产的使用程度相一致。机器设备、电子设备，其使用程度通常与业务量相关，各期业务量平稳，应考虑采用年限平均法，若业务量波动较大，可考虑采用工作量法或加速折旧法。
（二）残值率的统一性
东北制药集团股份有限公司在选用固定资产折旧政策上，并未充分考虑折旧额与固定资产价值损耗程度的一致性，本企业采用的是直线法，净残值率除了房屋及建筑物为3%，其他的资产通常选择为5%。
折旧的根本目的是如实反映固定资产的损耗价值。因此，判断选用某一种折旧方法是否合理，关键是看其是否符合本企业的实际情况。不同性质的部门，其生产经营状况不尽相同，有的日常生产任务繁重，固定资产的使用处于高负荷的状态之中；而有的生产任务不饱和，固定资产利用率不高。此外，本企业不同经营周期的生产任务量也会存在差异，甚至起伏较大，对设备的使用损耗会出现较大的差异。
因此，对于固定资产净残值率统一设定为5%，就显得有些不切合实际，应该针对不同类别的固定资产逐项进行分析。因为每一类固定资产寿命期结束时的残余价值会受多种因素如市场环境、技术革新等的影响。
净残值率的估计对于不同的固定资产不应一概而论，应结合固定资产的历史成本和未来寿命到期的市场价值加以综合考虑。如房屋建筑物，这类资产较为特殊，随着时间的推移，其市场价值可能有升值空间，即便会计寿命结束时也可能具有一定的市场价值，估计其净残值率时，我认为应以预计市场价值占历史成本的比例为基准加以调整。如果现行会计准则能够针对不同企业和不同固定资产在选用折旧政策上做出一些改变，在保证基本统一规范的前提下，促使企业能更为灵活地选用折旧政策，这样更有利于提高其成本计算的准确性，为成本分析与控制的有效性创造条件。
（三）未考虑资产的无形损耗
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