我国会计准则制定模式的探讨(2)

　　有学者从企业所有权理论对上述关键性问题进行了解答（谢德仁，2001），其思路是从剩余索取权的配置开始的。经济学上对企业获得的收入的要求权称为“索取权”（claimancy）。而企业所有权理论中更加关心的是“剩余索取权”（residual claimancy），即对从企业全部收入中扣除生产中固定的支付后的余额（净剩余）的要求权，通俗地说就是参与企业利润分配的权力。 
　　（一）剩余计量悖论的提出 
　　谢德仁（2001）认为企业的剩余索取权契约安排至少包括两份子契约，其一是关于企业剩余分享安排的子契约，其二是关于企业剩余计量规则制定权安排的子契约。前者具体涉及企业的利润分配比例；后者提供了剩余计量规则——会计信息生成规则，即计算出到底有多少剩余可供分享。不同的会计信息生成规则足以使剩余分享安排偏离其本来的契约安排，从而彻底改变整个剩余索取权契约安排。有趣的是，在有关的经济理论研究中，人们把重心主要放在剩余分享安排的讨论中，而将会计信息生成规则制定权安排视为外生，认为利润的计量自然是准确的。该文将这种现实与理论的背离称为“剩余计量悖论”：经济学家只重视利润怎么分配，但是不重视会计信息生成规则的制定，这是为什么？是经济学家遗漏了，还是经济学家事实上不用为这个问题而操心？ 
　　（二）从剩余索取权出发的回答 
　　该文从剩余索取权出发进行了讨论。 
　　1.为了节省交易费用，应当由政府和经理来享有会计信息生成规则制定权。在现实世界中，股东、债权人以及政府变成了外部人，而经理和员工则成为内部人。这样，有关企业剩余的原始信息在不同的对象之间分布就极为不对称。会计作为唯一发展得比较成熟的正式信息系统，对缓解这种不对称状态有着不可替代的作用。但是会计信息生成规则制定权契约安排能够在企业内部解决吗？显然会计信息生成规则制定权契约安排具有公共契约的性质。从交易效率的角度来看，会计信息生成规则制定权授予政府或经理远优于另外三类人——股东、债权人和职工。因为后三类人的人数远远超过经理，更加超过政府，从而一方面难以达成一致——协调的成本太高，另一方面又可能因为“搭便车”行为导致会计信息生成规则供给不足——Olson（1965）的集体行动的逻辑。因此，应当由人数较少的政府和经理来享有会计信息生成规则的制定权。 
　　2.二者的分工：政府享有会计准则制定权，经理享有会计判断权。如果将会计信息生成规则的制定权由政府和经理承担，二者之间的分工是一目了然的。政府具有暴力比较优势，从而具有规模效益，是最适合的制定者（当然我们这里的政府不一定是政府行政机关，也可以是政府授权的组织，例如1938年美国SEC授权给美国会计师协会AIA）。但是由于合约固有的不完备性，政府制定的合约虽然具有公共契约的效率优势，但它依然是不完备的，势必存在剩余的特定权力分享问题。由于各个企业具体情形不一，将剩余的特定会计信息生成规则也安排给政府制定必定是低效率的。因此政府享有的应是“一般通用的会计信息生成规则”的制定权，也就是我们所说的会计准则的制定权。经理比政府拥有更多关于企业的信息，决策速度也远快于政府，能够保证剩余的特定会计信息生成规则的及时与准确，比政府的效率更高。因此，经理享有的应是剩余的“特定会计信息生成规则”的制定权，也就是我们所说的会计判断的决定权。例如当政府制定的会计准则规定应当对应收帐款计提坏帐准备的时候，经理作出具体计提范围和比例的会计判断。 
　　这样这篇文献就回答了自己提出的剩余计量悖论：经济学家不需要考虑会计信息生成规则制定权的问题，这个问题由政府和经理在市场条件下按照最优效率的方式完成——政府制定会计准则，经理作出会计判断。但是从企业剩余索取权出发的讨论对前述的关键性问题进行的回答是否完整呢？在这个讨论过程中是否隐含着一些前提呢？本文将提出自己的观点。