基于作业成本的高校教育成本核算及管理体系构建(2)

　　
　　三、基于作业成本法的高校教育成本核算及管理模式的构想
　　
　　根据“产品消耗作业，作业消耗资源”这一基本思想，同时考虑到高校的组织特点、费用的发生等实际情况，笔者认为基于作业成本法的高校教育成本核算及管理模式应分五个步骤予以构建。
　　
　　（一）划分费用要素、确定教育成本开支范围
　　构建高校教育成本核算体系，必须首先划分费用要素，明确教育成本的开支范围。根据教育成本的内涵，纳入教育成本核算的费用应当是高校在教学活动中所发生的、与培养学生相关的所有直接费用和间接费用的总和，用于科学研究（教学项目研究除外）、社会服务方面的费用开支不能挤入教育成本。教育成本根据经济用途可将其划分若干费用要素，具体包括工资性支出、福利费支出、奖（助）学金支出、社会保障费、公务费、业务费、修缮费和折旧费等。 　　（二）识别作业，划分作业中心
　　高校教育产品生产的价值活动可分为基本活动和辅助活动两大类。基本活动是由与学生培养直接相关的若干子活动构成的，具体包括招生录取、入学教育、日常教学、毕业设计和毕业派遣等；辅助活动是用来辅助基本活动，通过提供外购投入、人力资源、各种基础设施以及它们之间职能的相互支持，与基本活动保持联系，并为基本活动的顺利进行提供支持，最终支持高校教育产品生产整个价值链。与之相适应，高校的生产作业也被区分为基本作业和辅助作业，基本作业是与培养学生、生产教育产品直接相关的作业，辅助作业是为基本作业提供服务的作业，二者的关系如下图所示：
　　
　　作业识别后，应根据培养费用发生的实际情况，结合高校成本管理的要求，并考虑重要性原则和经济效益原则，对同质作业进行合并，形成若干基本作业中心和辅助作业中心。辅助作业中心是为基本作业中心提供支持的。在计算终极教育成本之前，应先将辅助作业中心归集的费用根据受益原则分配给基本作业中心；然后根据作业动因将基本作业中心的成本分配给终级成本计算对象，最终计算出教育总成本和生均教育成本。
　　
　　（三）分析资源动因，归集作业成本
　　资源动因是指各种资源被作业消耗的方式和原因，资源的消耗是根据具体的资源动因分配给不同作业的。教育成本核算中的资源动因可以分为三类：第一类是可以将资源消耗直接计入某个终极教育成本计算对象的终极资源动因，比如各专业学生发生的毕业实习费支出，这些费用属于直接费用，它可以不经作业归集，直接计入到成本计算对象中；第二类是可以直接计入各作业中心的专项资源动因，这部分费用开支属于作业中心的直接费用，如各院系专职学工人员的工资就可以直接作为各院系学生日常管理作业中心的开支，直接计入该辅助作业中心，然后再进行二次分配；第三类是必须经过先行分解，然后才可以计入各作业中心的间接资源动因，如各作业中心耗用的水电费，实际核算中必须先经过仪表的计量后，才可以分配计入各作业中心。资源动因的基础数据往往来源于不同的部门，为确保核算顺利进行，整个核算工作需要在财务部门的统一协调下，各部门协同作战才能完成。
　　
　　（四）分析作业动因，计算不同教育产品的总成本和生均成本
　　作业动因是指各作业被终极产品或服务消耗的方式和原因，是用来表明作业消耗量与产出量之间关系的概念。已经归集到各基本作业中心的成本需要在正确确定作业动因的基础上，经作业动因分配计入终极成本计算对象，最终计算出一定教育产品的总成本和生均成本。作业动因的确定应建立在全面的作业动因分析基础之上。1.要保证所选作业动因与作业的消耗高度相关，确保成本分配的准确性；2.要确保容易取得并便于计算。如，专职教师的课时津贴，应以课时数作为作业动因；专职学工人员的工资，应以学生人数作为作业动因等。由于各个学校的具体情况有所不同，因而在具体作业动因的分析和确定上，必须结合各高校的实际情况，灵活掌握。