第2讲 企业设立阶段的会计处理
曹 越 2014.02
知识点概览 1.应设置的账户 2.注册资本的核算 3.开办费的核算 4.纳税业务的会计核算
企业设立阶段涉及的主要税费
环节 涉及主要税费 1.权利、许可证照。包括房屋产权证、工商营业执照、土地使用证，按件贴花5元； 【记忆规则：四证一照：两商+土专房】 2.营业账簿。记载资金的账簿，按实收资本和资本公积的印花税 合计金额0.5‰贴花；其他账簿按件贴花5元； 3.产权转移书据。包括土地使用权出让合同、土地使用权企业设立阶段 转让合同，按所记载金额0.5‰贴花。 【记忆规则：财-专（2）-土（2）-商（2）-版】 1.接受以土地使用权等不动产出资。按照土地使用权出让、土地使用权出售、房屋买卖成交价格的3％至5％适用税率交纳契税 契税。 2.以自有房产作股投入本人经营的企业，免交契税。
一、应设置的会计账户
房地产开发企业为了对设立阶段的业务进行核算，应当设置“实收资本（或股本）”“资本公积”
账户。
二、注册资本的核算
注册资本的核算包括对设立登记出资、增加注册资本出资的核算，以及减少注册资本的核算。 （一）设立登记时出资的核算
房地产开发企业接受投资者出资业务按照投资者不同的出资方式进行不同的会计处理 1.投资者以货币出资
借：银行存款【应在工商登记手续办理完毕后，依据银行加盖受理章的《现金缴款单 》，或者银行《进账单回单》的金额】
贷：实收资本（股本）【按投入资本在注册资本或股本中所占份额】 资本公积——资本溢价（股本溢价）【差额】
在设立登记时采用货币出资的，需要把出资人的出资先转入临时账户即验资账户，等公司成立后需要开设基本存款账户，所以要分两步进行账务处理。 2.投资者以非货币财产出资
以实物资产出资的，应在办理财产转移手续时，按照评估确认的价值或合同、协议或公司章程约定的价值来确认资产的入账价值。 （1）投资者以实物资产出资
丙公司办妥财产转移手续时，依据财产转移清单和评估确认价值证明文件，东方房地产公司应作以下账务处理：
借：固定资产 2 100 000
贷：实收资本——丙公司 2 000 000 资本公积——资本溢价 100 000 （2）投资者以土地使用权出资
[例2-6]甲、乙、丙三家公司共同出资设立东方房地产公司进行房地产开发，公司注册资本为10 000 000元，甲、乙、丙持股比例分别为50％、30％和20％。甲以土地使用权出资，土地使用权公允价值为5 000 000元，乙、丙以货币资金出资。2012年3月20日，东方房地产公司如期收到乙、丙股东一次性缴足的款项。
根据上述资料，甲公司于2012年5月6日办妥验资手续时，依据财产转移清单和评估确认价值证明文件，东方房地产公司应作以下账务处理： 借：开发成本 5 000 000
贷：实收资本——甲公司 5 000 000
乙、丙将资金存入临时验资账户时，依据银行进账单回单，东方房地产公司应作以下账务处理： 借：银行存款 5 000 000
贷：实收资本——乙公司 3 000 000 ——丙公司 2 000 000 （3）投资者以股权出资
[例2-7]甲、乙、丙三公司共同出资设立东方房地产公司，注册资本为 10 000 000元，甲、乙、丙持股比例分别为20％、30％和50％。丙公司以其持有的A公司的长期股权投资作价出资，甲、乙以货币资金出资。丙公司对A公司的长期股权投资账面价值为6 000 000元，甲、乙、丙在投资合同中约定，作为出资的该项长期股权投资作价5 000 000万元，该作价是按照A公司股票的市价经考虑相关调整因素后确定的。
投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定的价值不公允的除外。
根据上述资料，在办理完股权交割后，东方房地产公司应作以下账务处理： 借：长期股权投资——A公司 5 000 000 贷：实收资本——丙公司 5 000 000
（4）股东投入非货币资产价值高于注册资本的处理
[例2-8]东方房地产公司的注册资本为3 000万元，协议约定甲方以土地使用权出资，出资额为2 100万元，占注册资本的70％，乙方以货币资金出资，出资额为900万元，占注册资本的30％。甲股东以实际拥有的土地使用权作价出资，经评估确认的价值为4 000万元。
按《企业会计准则第6号——无形资产》的规定，“投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外”。一般来说，股东投资资产按《公司法》要求进行评估后，全体股东应该确认评估价值，在此基础上确定投资比例等后续事宜。如果甲、乙股东对所投入无形资产价值4 000万元确认无误后应按4 000万元作为入账价值；如果乙股东不同意该评估价值，经双方认定其价值为3 500万元，则在无反证的情况下，所涉及无形资产应以3 500万元确认价值入账。
另外，甲股东实际投入资产公允价值与其认缴出资额之间的差额应如何处理，目前有三种观点：一是认为应该作为资本公积，且其权益归全体股东享有；二是认为应作为资本公积，但应该在章程中约定甲股东享有较大份额的权益；三是认为应该将其计入“其他应付款”，在投资协议等文件中约定是否偿还以及如何偿还等。笔者认为，在没有明确不同规定的情况下，三种观点各有道理，故应在投
资协议以及公司章程等文件中予以明确，以便后续处理。
假定采用上述第三种观点，东方房地产公司应在办妥验资手续时，依据银行进账单回单和评估确认价值证明文件，进行以下账务处理： 借：无形资产——土地使用权 40 000 000 银行存款 9 000 000
贷：实收资本——甲方 21 000 000 ——乙方 9 000 000
其他应付款——甲方 19 000 000 （二）增加注册资本的核算
房地产开发企业增加资本一般有三条途径： 1.所有者（包括原企业所有者和新投资者）投入; 2.将资本公积转为实收资本或者股本； 3.将盈余公积转增资本。
注意：企业将盈余公积转增资本时，必须经股东大会决议批准。在实际将盈余公积转增资本时，要按股东原有持股比例结转。 （三）实收资本减少的核算
房地产开发企业实收资本减少有两种原因：一是资本过剩；二是企业发生重大亏损。企业因资本过剩而减资，一般要发还股款。
三、开办费的核算
房地产开发企业在筹建期间内发生的开办费，包括人员工资、办公费、培让费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产成本的借款费用等。筹建期间为从企业开始筹建之日起至取得营业执照之日的期间。开办费在实际发生时，依据相关原始凭证： 借：管理费用——开办费 贷：银行存款
四、纳税业务的会计核算
房地产开发企业发生的印花税和契税，一般不通过“应交税费”科目进行核算，印花税在实际缴纳时直接计入“管理费用”科目，契税发生时视取得土地使用权的用途计入不同的会计科目。 1.印花税的会计处理
印花税不通过“应交税费”科目进行核算，实际缴纳时，依据印花税完税凭证直接计入“管理费用”科目。
[例2-17]2012年3月10日，东方房地产公司购买印花税票5000元。东方房地产公司应作以下会计处理：
借：管理费用 5 000 贷：库存现金 5 000
2.契税的会计处理
契税一般不通过“应交税费”科目进行核算，视取得土地使用权的用途计入不同的会计科目。