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国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策规定的通知 发文字号： 国税发【2003】第089号 发布时间： 2003年07月15日 国税发[2003]89号 各省、自治区、直辖市和计划单列市地方税务局，局内各单位： 随着我国房地产市场的迅猛发展，涉及房地产税收的政策问题日益增多，经调查研究和广泛听取各方面的意见，现对房产税、城镇土地使用税有关政策问题明确如下： 一、关于房地产开发企业开发的商品房征免房产税问题 鉴于房地产开发企业开发的商品房在出售前，对房地产开发企业而言是一种产品，因此，对房地产开发企业建造的商品房，在售出前，不征收房产税;但对售出前房地产开发企业已使用或出租、出借的商品房应按规定征收房产税。 以结合稽查证据到底是举证的案例？是否出示税务检查证件？新征管法42条扩展到，税务机关不得要求纳税人证明其纳税义务不存在的事实。 3、 土地增值税。（国税发【2006】187号文件、国税发【2009】91号文件第19条）纳税人将开发产品转为自用或者商业用途的，不缴纳土地增值税。 4、 房产税。国税发【2003】89号文件第一条，自产自用要缴纳房产税。财税【2008】152号文件规定，缴纳房产税的依据为会计制度规定的房产价值。而企业会计准则规定自建房屋，可以房地分开，所以房产税的计税依据不包括土地的价值。其实，我认为这也是非常合理的，因为土地本身已经缴纳了土地使用税。2009年3月23日，总局纳税服务司对此给出了肯定的答复。 5、 土地使用税。（财税【2006】186号文件第二条）什么时候开始缴纳土地使用税，是非常清楚的，什么时候不缴纳土地使用税？财税【2008】152号文件(纳税人因房产、土地的实物或权利状态发生变化而依法终止房产税、城镇土地使用税纳税义务的，其应纳税款的计算应截止到房产、土地的实物或权利状态发生变化的当月末。)，不过这个文件说的不太清楚，认为应当从交房开始起，就不缴纳土地使用税了，可以和对方无缝对接（国税发【2003】89号文件）大多数地方也的确是这样规定的。还有个别地方明确，只要哪里了预售许可证就不再缴纳土地使用税了。 （三） 捐赠、赞助（符合标准的 捐赠房屋需要交纳企业所得税。例如，某企业将一套房屋捐赠给红十字会，符合12%比例。房屋成本为50万元，成本为80万元。建议企业做账如下：借：营业外支出，贷：收入80万。借：成本50万，贷库存商品50万。借：营业税金及附加，贷：应缴税金—应缴营业税 （四）将房屋作为股利进行分配。 根据国税函【1997】387号文件，东亚公司将房屋作为股利进行分配，应当 16
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缴纳营业税。而31号文件明确也要缴纳企业所得税。国税发【2006】187号文件，明确要缴纳土地增值税。 因此，以房屋作为股利分配，企业所得税、营业税、土地增值税均要求缴纳。 （五）专题：拆一还一的税务处理 1、纳税义务发生时间：拆迁补偿费抵顶的房款，是否作为未完工开发产品收入缴纳税款。根据31号文件第7条规定，拆迁补偿费抵顶房款实际属于视同销售的范畴，而视同销售按照开发产品所有权或者使用权转移的当天作为纳税义务发生时间。（国税函【2002】172号文件也将拆迁补偿费抵顶房款作为视同销售收入。 拆迁补偿款抵顶的房款，到底什么时候确认收入，实践中是有争议的。建议企业以31号文件视同销售处理，即：按照使用权或所有权转移。能够沟通下来的可能性很大。 2、拆一还一的营业税处理。根据国税函发【1995】549号文件，要按照当地的成本价来核定。广东地税局确认，549号文件中所称的成本不包含地价。 问：结构价差，是否缴纳营业税？（重庆国税局认为不缴） 2009年总局自查提纲中再次提到了该问题。 3、结构价差的税务处理。重庆市的《重庆市地方税务局关于房屋拆迁过程中有关营业税政策的通知》渝地税发[2002]156号文件规定，地产企业收取的结构价差不缴纳营业税，但是总局层面并没有明确规定，要同税务机关沟通。 4、土地增值税。国税发【2009】91号文件第19条规定，土地增值税拆一还一同企业所得税的定价规则相同。实际上对于土地增值税而言，土地增值税拆一还一，对于清算的角度，并不吃亏。 5、有关拆迁补偿费的合法扣税凭证，由于被拆迁人取得的收入不缴纳营业税，因此地产企业一般来说取得不了发票，各地税务机关都认可凭借拆迁补偿合同作为合法的扣税凭证。在实践中，造拆迁补偿费是非常多的问题。大地税函【2008】 17
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36号文件中，关于企业支付给个人的动迁补偿费处理问题 要求： 企业按规定支付给动迁居民的动迁补偿费，应提供能充分证明该项支出已实际发生的适当凭据，准予税前扣除。 上述适当凭据包括开发规划、建设相关手续、补偿协议、动迁居民的房产证复印件、居民身份证复印件、规范的领款手续等。 而土地增值税中的第22条规定：拆迁补偿费是否实际发生，尤其是支付给个人的拆迁补偿款、拆迁(回迁)合同和签收花名册或签收凭证是否一一对应。 6、根据财税【2005】45号文件规定，个人取得拆迁补偿款与拆迁补偿房屋，不征收个人所得税。 7、拆迁补偿费和青苗补偿费等应当缴纳契税。法律依据：财税【2004】134号、国税函【2009】603号文件（不能减除前期工程费用）、国税函【2007】606号（买卖装修后房屋）、财税【2007】162号（总价款）。 第八条企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定: (一)开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15％。 (二)开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10%。 (三)开发项目位于其他地区的，不得低于5％。 (四)属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%。 降低了计税毛利率，属于企业的实质性利好。 目前，我国的宏观经济遭受到国际金融危机的严峻考验，带动我国经济的三架马车：投资、消费、出口，均启动乏力，作为刺激投资作用最大的产业，国家的宏观政策由打压地产开发转而为“救市”。一是颁发了财税【2008】137号文件，降低个人房屋交易税费，刺激消费，第二就是本文件降低了计税毛利率。 专题：关于经济适用房、限价房和危改房的税收优惠问题 (1)文件第7条规定，省会城市毛利率改为15%、地级市改为10%、其他地区则改为5%。文件还明确了限价房、危改房也享受3%的毛利率。需要注意的是，是否属于经济适用房、限价房和危改房，必须要有政府批文，在手续没有批下来之前就进行预售的，税务部门将按照正常的房屋销售对待。 (2)营业税对经济适用房、限价房和危改房没有任何的税收优惠。 （3）土地增值税也没有任何税收优惠。除非是不超过20%普通住宅的普遍优惠。但是各地对经济适用房，一般来说不预缴土地增值税。 18
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（4）财税【2008】24号文件规定，廉租房、经济适用房建设用地不缴纳土地使用税。 降低毛利率的结果是很多利润率不高的楼盘，在预售阶段根本就交不到税款了，有效的缓解了开发企业的资金压力。但是宁夏地税局的宁地税发【2009】60号文件居然规定；如计算出的预计毛利额扣除相关的期间费用、营业税金及附加后小于零的，此部分不再并入当期应纳税所得额。 江苏省国税局颁发的苏国税发【2009】79号文件第五条规定，该条款从2009年1月1日开始执行，其他各省未见有该规定，这意味着预售楼盘在年终应当退税和抵税。而大连市的大地税函【2009】77号文件规定，大连市的计税毛利率为20%,经济适用房为9%） 第九条 企业销售未完工开发产品取得的收入,应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。 在年度纳税申报时，企业须出具对该项开发产基本思路：一是，根据31号文件第六条规定，签订了预售合同和销售合同的，就要确认销售收入。二是，销售收入又分为完工前的开发产品收入，和已完工的开发产品收入，无论未完工销售收入，还是完工销售收入，都属于销售收入，因此均可以做为三项费用的扣除基数。而以前有预售收入和销售收入之分，预售收入是不可以作为三项费用扣除基数的。三是，未完工开发产品收入可以扣减缴纳的营业税金及附加以及土地增值税。（即：利润率和毛利率之争） 实际上到底用利润率还是计税毛利率，其关键点在于期间费用及营业税金及附加是否可以在预售收入中扣减。国税发【2006】31号文件用“计税毛利率的提法，而国税函【2008】299号文件又改为“利润率”，新文件再次改回计税毛利率。 文件第12条明确，期间费用、营业税金及附加、土地增值税可以在所得税前扣除，这一点同31号文件并无变化。如果当年预售收入已经结转了销售收入，则税金及附加已经计入会计利润，进行了扣除。如果当年存在预售收入，而新纳税申报表没有编制税金及附加的调减项目，因此建议填列在附表3的第40行。 实际上无论用词如何变化，预售收入可以扣减期间费用以及税金及附加这 19
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品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告以及税务机关需要的其他相关资料。 一点是确定无疑的。只是在填制报表的技巧略有差异而已。 新文件没有强调企业年度申报的时候，需要出具中介机构的毛利额差额调整报告。说明要给企业减负。 专题：是否允许在未完工开发产品收入前扣除期间费用及税金及附加？ 1、 国税发【2003】83号文件，表述为利润率。 2、 国税发【2006】31号文件，表述为毛利率。 3、 国税函【2009】299号文件，表述为利润率。 4、 缪司长的答疑（2008年版） 5、 31号文件第12条的明确 结论：营业税金及附加在季度申报时不允许扣除，年度纳税申报做纳税调减处理。为了做到年终补税不退税，建议不妨做错一次账。有几个地方允许季度扣除，如：北京、大连、辽宁，就没有必要做错账目了。 未完工开发产品收入缴纳营业税的会计处理。 6、 国税函【2008】635号文件，给出了预缴四公式。 7、 国税发【2009】31号文件，表述为毛利率。 8、 有个别省份特别指出：在季度申报的时候，允许将未完工开发产品收入缴纳的税金及附加扣减，而在未完工收入结转为未完工收入的季度，也允许做纳税调减。（比如大连的大地税函【2009】77号文件），实质上是对总局文件的突破，但是其是对企业有利的条款，其实也比较合理。 北京国税局的京国税发【2009】92号文件填报口径： （一）未完工年度 1、 主表第1行：1000万，但是不填写第二行营业成本。 2、 附表1第4行：1000万。 3、 附表8第4行：用于计算广告宣传费基数1000万。 4、 附表3第19行第4列，纳税调减1000万。 5、 附表3第52行第3列150万 20