论新税法对会计实务的影响
摘要：自从新的企业所得税法在08年1月1日正式实施后，税收优惠政策、税率、税前扣除、税收规范及税收征管等方面都有了重大的变化，这些变化对我国内、外资企业的会计处理都产生了重大的影响.新企业所得税法实现了五个方面的统一，并规定了两个方面的过渡政策。从会计处理的角度来说,新税法的颁布实施使得财务数据的真实性、有效性和合法性都得到了很大的提升.
关键词： 新企业所得税法 会计要素 会计处理 协调发展 会计信息
Abstract
Since the March 2007 adoption of the new Enterprise Income Tax Law on January 1, 2008 after the official implementation of tax preferential policies, tax rates, tax deductions, tax regulation and tax collection and management, and other aspects of the significant changes, these change on China's domestic, foreign-invested enterprises accounting treatment are having a significant impact. The new Enterprise Income Tax Law to achieve the unity of the five areas and provides for two aspects of transition policy. From the accounting point of view, the promulgation and implementation of the new tax law makes the financial data of the authenticity, validity and legitimacy have been greatly improved. Below,
I will make the new tax law changes for a more detailed discussion, in order to understand the new tax law enacted after the implementation of the accounting treatment impact.
Keywords:Enterprise Income Tax Law ;accounting elements ;accounting treatment;accounting information ;coordinated and balanced program of development
随着我国国民经济快速发展，2007年我国企业上缴的所得税收入达到9672.2亿元,所得税成为仅次于增值税的第二大税种。企业所得税不仅是我国财政收入的主要来源，也是国家宏观调控的一种重要手段。2007年颁布的新企业所得税法，将促进我国各类企业在统一税收平台上开展公平竞争，也将对企业会计产生重大影响。
一、新税法的主要内容及对原税法做出的修改
（1）新税法的主要内容
内资企业、外资企业适用统一的企业所得税法。新企业所得税法首次在企业所得税领域引入了“居民企业”、“非居民企业”概念对纳税人加以区分。体现了以“人”的概念作为国家行使税收管辖权的指导原则，并根据其税法地位的不同，对其纳税义务、税额计算和税收征管方面做了差异性的规定。
统一并适当降低企业所得税税率为25%.内外资企业所得税统一税率终结了“异税”时代，新企业所得税法规定了企业所得税的纳税人为我国境内的企业和其他取得收入的组织，从形式上不区分内外资。同时将税率确定为25%，降低了8个百分点；此外规定了两档低税率：小型微利企业20%，高新技术企业15%.
统一和规范税前扣除办法和标准。在新《企业所得税法》规定，企业实际发生的与经营活动有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，可以计算应纳税税额时进行扣除。由此亦肯定了凡是与企业生产经营有关的费用、支出均可以据实予以扣除。对原企业所得税制度下内外资企业不同的扣除办法，新企业所得税法亦予以统一的规范，这主要包括：
① 统一工资的扣除标准，取消对内资企业的计税工资的限制，规定可以按企业和单位实际发放的工资予以据实扣除。
② 统一捐赠的扣除办法，提高公益性捐赠的扣除标准，规定企业的公益性捐赠，即企业向民政、教科文卫、环保、社会公共和福利事业等的捐赠，在其年度利润总额12%以内的部分，准予扣除。同时规定不得扣除公益性捐赠以外的捐赠支出。
③ 统一并提高研发费用的扣除标准。新《企业所得税法》规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用可以加计扣除。
除此以外，新企业所得税法还对不得扣除的支出、企业各项资产的成本计价、不得计算折旧和摊销的费用等做出统一的规定。
统一和规范税收优惠政策。具体规定了五种情况：
一是“扩大”，新企业所得税法将一些国家鼓励产业和项目的优惠政策予以扩大，例如，新技术产业开发区内高新技术企业低税率优惠应当扩大到全国范围；环保、节水设备投资抵免企业所得税政策扩大到环保、节能节水、安全生产等专用设备；新增对创业投资机构、非营利公益组织等机构的优惠政策。
二是“保留”，对港口、码头、机场、铁路、公路、电力、水利等基础设施投资的税收优惠政策及对农业牧渔业的税收优惠政策即应当加以保留。
三是“替代”，用特定的就业人员工资加计扣除政策替代现行劳服企业直接减免税政策；用残疾职工工资加计扣除政策替代现行福利企业直接减免税政策；用减计综合利用资源经营收入替代现行资源综合利用企业直接减免税政策。
四是“过渡”，对五个经济特区和上海浦东新区设立的高新技术企业，自投产年度起予以“两免三减半”优惠政策；西部大开发地区的鼓励类企业的税收优惠政策，也将继续执行。
五是“取消”，取消了生产性外资企业“两免三减半”和高新技术产业开发区内高新技术企业“两免”等所得税定期减免优惠政策；取消了产品主要出口的外资企业减半征税的优惠政策。
（2）新税法在原税法基础上做出的修改
新税法相比原税法,大致有9处明显的修改:
第一，新税法的颁布实施，给应纳税所得额的确认和计量带来了不小的改变：新税法在原税法对应纳税所得额的确认的基础上增加了减除不征税收入、免税收入和允许弥补的以前年度亏损三项内容。新税法将原税法在执行中的一些补充规定提到法律高度，使应纳税所得额的计算更合理，更具合法性；
第二，新税法的出台明确了“收入总额”的形态和来源渠道。新税法规定 “收入总额”具有“货币”和“非货币”两种表现形式，来源是各种渠道，解决了过去对取得实物形态和从购买方以外的“第三方”取得货币或实物确定为应纳税所得产生的争议问题，为今后收入总额的确定提供了法律保证。
第三，收入总额的范围发生了变化。新税法规定：“收入总额”包括：销售货物收入、提供劳务收入、转让财产收入、股息和红利等权益性投资收益、利息收入、租金收入、特许权使用费收入、接受捐赠收入及其他收入，与原税法相比增加了提供劳务收入、接受捐赠收入以及红利等权益性投资收益三部分内容。
第四，增加了准予扣除的项目。新税法规定企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出准予在计算应纳税所得额时扣除。与原税法相比在“准予扣除项目”中增加了“税金”和“其他支出”两个项目，取消了利息及工资(含三项费用)扣除标准的详细规定，将公益性捐赠的扣除标准由3%提高到了12%.同时还增加了一些允许税前扣除的与取得收入无直接关系的费用,这里不做详细说明.
第五，重新列举了不予扣除的项目。新税法规定：向投资者支付的股息红利等权益性投资收益款项、企业所得税税款、税收滞纳金、罚金罚款和被没收财物的损失、超过年度利润总额12%以外的公益性捐赠支出、赞助支出、未经核定的准备金支出以及与取得收入无关的其他支出、对外投资期间投资资产的成本不允许税前扣除。与原税法相比取消了资本性支出、无形资产受让开发支出和自然灾害或者意外事故损失有赔偿的部分三项内容，增加了向投资者支付的股息红利等权益性投资收益款项、企业所得税税款、未经核定的准备金支出以及对外投资期间投资资产的成本等项内容。
第六,规范了成本计算方法。规定：企业使用或者销售存货只有按照规定计算的存货成本，才准予在计算应纳税所得额时扣除，使税企在成本计算上有了统一标准和尺度。
第七,明确了境外机构亏损弥补问题。规定：企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。
第八,对非居民企业应纳税所得额的特殊规定。新税法规定：对非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联
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系的，就其来源于中国境内的所得按照下列方法计算其应纳税所得额：⑴股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得，以收入全额为应纳税所得额；⑵转让财产所得，以收入全额减除财产净值后的余额为应纳税所得额；⑶其他所得，参照前两项规定的方法计算应纳税所得额。
第九,对计算应纳税所得额适用法律的特别规定。新税法规定：在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。
二、实施新企业所得税法的意义
新颁布的企业所得税法，统一了内资、外资企业所得税法，统一并降低了税率，统一了税前扣除标准，实行“产业优惠为主，区域优惠为辅”的税收优惠政策，统一了税收征管要求。
（1）新税法有利于建立公平竞争的市场环境
新税法统一了内资、外资企业所得税法，有利于建立公平竞争的市场环境。公平竞争是市场经济的一个重要特征和客观要求。原企业所得税法在税收优惠、税前扣除等政策上，存在对外资企业偏松，内资企业偏紧的问题。根据调查，2007年内资企业平均实际税率约为25%，外资企业平均实际税率约为15%，内资企业比外资企业高10%。实行统一的企业所得税法有利于建立统一、规范、公平竞争的市场环境。
（2）新税法建立的新税收优惠体系
新税法实行“产业优惠为主，区域优惠为辅”的新税收优惠体系，有利于我国产业结构的优化及区域经济的协调发展。原税法以区域优惠为主、产业优惠为辅，东部经济特区税率15%，东部沿海经济开发区税率24%，中西部地区企业税率33%，结果造成了我国东、西部经济差距大，区域经济发展不平衡。原外资企业所得税法的特惠制度主要关注外资企业的规模，缺乏对外资企业产业结构的引导，以致设在我国的外资企业大都是一些技术含量低、污染重、资源浪费大的产业。
（3）新税法注重产业结构导向
新税法注重产业结构导向，规定只要是投资于高科技、基础设施、农业、环保、节能等方向的企业，不管是内资企业还是外资企业都能平等地享受所得税优惠政策，发挥了税收对产业结构的调控作用。新税法大幅度削弱外资税收优惠，同时保留了西部大开发地区企业的优惠政策。通过这样变革，使税收优惠政策由经济发达的东部地区转向资源、能源丰富但资金缺乏的西部地区，从而加快了中、西部地区优势产业的发展，缩小东、西部地区的经济差距，、推动我国区域经济的协调发展。
三、新企业所得税法对会计的影响
（1）新税法加强对会计信息的监督
会计信息作为一个对外报告、对内管理的信息系统，真实可靠是其“生命”。然而，会计行业的现实却令人担忧。作为国际公认的会计楷模——美国，接连发生施乐公司等一系列的财务造假案。我国有色金属行业首批AAA级信用企业的中国铝业，被动地卷入一桩涉嫌财务造假丑闻中，而这桩涉嫌财务造假的始作俑者，正是2007年底换股吸收合并的山东铝业，也就是如今的中国铝业山东分公司。通过对这些财务造假案的剖析，可以看出财务造假的特点是虚报盈利水平、人为推动股价、提高债信评级和盲目扩张，导致投资者利益损失和国家税收流失，并引发财务信用危机。税法以会计信息为基础，税法的法定性和强制性使得其对会计信息的监督具有“刚性”。我国会计信息失真和会计诚信缺失的主要原因正是由于原税法与会计的关系过度分离，削弱了税法对会计信息质量的保护和监督作用。
新企业所得税法规定企业在纳税年度内，无论盈利或者亏损，都应当依照企业所得税法规定的期限内，向税务机关报送企业所得税纳税申报表、财务会计报告和其他有关资料，同时规定企业有义务向税务机关提供年度关联业务往来报告表。税务机关在对财务会计报告的审查中，如发现交易价格不合理的，经过实地调查核实后，有权按合理的方法重新调整交易价格。对纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者进行虚假的纳税申报的手段，不缴或者少缴应纳税款等偷税行为，税务机关有权进行行政处罚，触犯刑法的，还应追究其刑事责任。为保证税款不流失，新企业所得税法建立了一套对会计信息强有力的外部监督机制。
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（2）新税法统一了内、外资企业所得税会计的处理方法
新企业所得税法，统一了内资、外资企业的税率、税前扣除标准及税收优惠措施，新会计准则明确规定了企业核算所得税费用只能采用纳税影响会计法中的债务法，税法与会计制度的协调，使各类企业的所得税会计处理方法得到了统一。
首先，新税法统一了内、外资企业所得税税率
我国原内、外资企业的适用的税率不一样，以致双方的财务指标没有可比性。随着经济全球化的深入发展，我国新企业所得税法将内、外资企业的税率统一为25%，在国际上属于中等偏下的水平。税率的统一，不但使内、外资企业的财务成果口径一致，而且增强企业国际竞争力。
其次，新税法统一了税前扣除标准
新税法扩大了工资全额扣除范围, 统一了公益性捐赠扣除比例和广告费扣除标准。原税法规定，内资企业按计税工资进行税前扣除，即企业按职工每人每月1600元的标准进行税前扣除，超过部分不得扣除。据统计，2007年全国城镇职工年平均工资为24932元，月平均工资为2077.67元，按计税工资税前扣除，增加了内资企业的税收负担。然而，外资企业则按全额工资进行税前扣除。新税法规定内、外资企业均可以按实际发生的合理的职工工资薪金进行税前扣除，扩大了工资全额扣除范围。原内资企业公益性捐赠的税前扣除比例有3%、10%和100%，但大多数企业都按3%的比例进行扣除。而外资企业的公益性捐赠可以据实扣除。新税法规定，各类企业公益性捐赠扣除比例均为年度利润的12%，既公平了税负，推动社会公益事业的发展。原内资企业的广告费的税前扣除是按类别区分的，一般企业的广告费按当年销售收入的2%、8%、25%扣除。而外资企业均可据实全额税前扣除。新税法规定内、外资企业广告费均按销售收入的15%准予税前扣除，超过部分在以后年度结转扣除，减少了扣除级次，降低了营业成本。
再其次，对会计人员的素质提出了更高的要求
在实际工作中，我国采用了会计与税收相分离的做法，也就是，企业会计人员进行会计核算时应当依据会计准则和会计制度进行，而纳税申报时要依据税法规定进行。这一、两年，我国新企业所税法和新会计准则的陆续颁布实施，要求会计人员不断的学习、更新知识，在较短的时间内适应这种剧烈的变化。会计人员在处理所得税会计时，既要掌握纳税影响会计法中的债务法，又要了解新企业所得税法的法规，正确处理税法和会计之间的差异，并能在财务报告中准确反映，这都需要会计人员有较高的专业能力和业务素质。
四、对新企业所得税下会计准则与税收制度关系的思考
会计准则制订的立足点是为投资者提供决策有用的信息，忽视了税收管理部门对会计信息的需求。《企业会计准则——基本准则》第十三条明确规定“企业提供的会计信息应当与财务会计报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务会计报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或者预测。”即明确企业会计准则体系以强调高质量会计信息的供给与需求为核心，要求财务报告在反映企业管理层受托责任的同时，应当向会计信息使用者提供决策有用信息。企业所得税法规制定的目的是确保企业所得税及时足额地被征收，以满足政府公共支出的需要。由于税收的征收具有无偿性，纳税人会不自愿纳税甚至会想办法偷逃税款，因此在制定企业所得税法规时，会减少纳税人处理方法的可选择性，以免纳税人少计收益、多计费用。因此，会计目标与税法目标之间的矛盾加剧了新会计准则与所得税法之间的差异。
同时，为了确保会计信息的真实性，新会计准则不仅注重实质重于形式、重要性等起修正作用原则的运用，而且还引入了公允价值计量属性。这意味着会计人员在准则规定的范围内有了更多的选择余地，准则扩大了会计职业判断的空间。公允价值的运用、商业实质的确定都离不开会计人员的主观判断。而企业所得税法具有法的严肃性，对任何涉税事项的确认、计量必须有明确的法律依据，不能估计。同时为了便于税收征管，尽量避免税务部门与纳税人之间因为主观判断不同而产生争议，企业所得税法对涉税事项的确定更强调法律依据和法律形式。会计职业判断的运用与税收法定原则之间的矛盾加剧了会计准则与所得税法之间的差异。
五、结束语
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我国正处于经济转型期，会计准则与税收制度的差异呈增大之势，如何协调“会税关系”，从而降低企业的制度转换成本、税收成本和纳税风险等是个非常现实的问题。如果会计准则和税收制度差异过大，因大量纳税调整事项而增加的成本也将是巨大的，可能导致纳税人不得不设置不同的账簿，但我国目前尚不具备财务会计与税务会计各自独立的会计环境。因此，现阶段加强协调，缩小差异，保持会计准则与税收制度之间的适度分离是一种现实的选择。
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