确认的其他综合收益，暂不进行会计处理，直至处置该项投资时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理；因采用权益法核算而确认的被投资单位净资产中除净损益、其他综合收益和利润分配以外的所有者权益其他变动，暂不进行会计处理，直至处置该项投资时转入当期损益。其中，处置后的剩余股权根据本准则采用成本法或权益法核算的，其他综合收益和其他所有者权益应按比例结转，处置后的剩余股权改按金融工具确认和计量准则进行会计处理的，其他综合收益和其他所有者权益应全部结转。
(4）编制合并财务报表。合并方应当按照《企业会计准则第20号一一企业合并》（以下简称“企业合并准则”）和合并财务报表准则的规定编制合并财务报表。合并方在达到合并之前持有的长期股权投资，在取得日与合并方与被合并方向处于同一最终控制之日孰晚日与合并日之间已确认有关损益、其他综合收益和其他所有者权益变动，应分别冲减比较报表期间的期初留存收益或当期损益。
【例5】2×12年1月1日，H公司取得同一控制下的A公司25%的股份，实际支付款项6000万元，能够对A公司施加重大影响。相关手续于当日办理完毕。当日，A公司可辨认净资产账面价值为22000万元（假定与公允价值相等)c2×12年及2×13年度，A公司共实现净利润1000万元，无其他所有者权益变动。2×14年1月1日，H公司以定向增发2000万股普通股（每股面值为1元，每，吱公允价值为4.5元）的方式购买同一控制下另一企业所持有的A公司40%股权，相关手续于当日完成。进一步取得投资后，H公司能够对A公司实施控制。当日，A公司在最终控制方合并财务报表中的净资产的账面价值为23000万元。假定H公司和A公司采用的会计政策和会计期间相同，均按照10%的比例提取盈余公积。H公司和A公司一直同受同一最终控制方控制。上述交易不属于一揽子交易。不考虑相关税费等其他因素影响。
H公司有关会计处理如下：
1.确定合并日长期股权投资的初始投资成本。
合并日追加投资后H公司持有A公司股权比例为65%(25%+40%)
合并日H公司享有A公司在最终控制方合并财务报表中净资产的账面价值份额为14950万元（23000×65%)
2.长期股权投资初始投资成本与合并对价账面价值之间的差额的处理。
原25%的股权投资采用权益法核算，在合并日的原账面价值为6250万元（6000+1000×25%）。
追加投资（40%）所支付对价的账面价值为2000万元。
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合并对价账面价值为8250万元（6250+2000）。长期股权投资初始投资成本与合并对价账面价值之间的差额为6700万元(14950-8250）。
借：长期股权投资——投资成本 149500000
贷：长期股权投资——投资成本 60000000
——损益调整 2500000
股本 20000000 资本公积（股本溢价） 67000000
2.非同一控制下企业合并形成的长期股权投资
非同一控制下的控股合并中，购买方应当以《企业会计准则第20号一一企业合并》确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性工具或债务性工具的公允价值之和。购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应于发生时计入当期损益；购买方作为合并对价发行的权益性工具或债务性工具的交易费用，应当计人权益性工具或债务性工具的初始确认金额。
【例6】2×12年3月31日，A公司取得B公司70%的股权，取得该部分股权后能够对B公司实施控制。为核实B公司的资产价值，A公司聘请资产评估机构对B公司的资产进行坪估，支付评估费用50万元，。合并中，A公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如表1所示。假定合并前A公司与B公司不存在任何关联方关系。不考虑相关税费等其他因素影响。
表1 2单位：元 项目 土地使用权（自用） 专利技术 银行存款 合计 账面价值 40000000 16000000 16000000 72000000 公允价值 64000000 20000000 16000000 IO000000 ×
12
年
3
月
31
日
注A公司用作合并对价的土地使用权和专利技术原价为6400万元，至企业合并发生时已累计摊销800万元。
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本例中，因A公司与B公司在合并前不存在任何关联方关系，应作为非同一控制下的企业合并处理。A公司对于合并形成的对B公司的长期股权投资，会计处理如下：
借：长期政权投资一一投资成本 100000000
管理费用 500000 累计摊销 8000000 贷：无形资产 64000000
银行存款 16500000 营业外收入 28000000
企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并的，在编制个别财务报表时，应当按照原持有的股权投资的账面价值加上新增投资成本之和，作为改按成本法核算的初始投资成本。
购买日之前持有的股权采用权益法核算的，相关其他综合收益应当在处置该项投资时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理，因被投资方除净损益、其他综合收益和利润分配以外的其他所有者权益变动而确认的所有者权益，应当在处置该项投资时相应转入处置期间的当期损益。其中，处置后的剩余股权根据本准则采用成本法或权益法核算的，其他综合收益和其他所有者权益应按比例结转，处置后的剩余股权改按金融工具确认和计量准则进行会计处理的，其他综合收益和其他所有者权益应全部结转。
购买日之前持有的股权投资，采用金融工具确认和计量准则进行会计处理的，应当将按照该准则确定的股权投资的公允价值加上新增投资成本之和，作为改按成本法核算的初始投资成本，原持有股权的公允价值与账面价值之间的差额以及原计人其他综合收益的累计公允价值变动应当全部转入改按成本法核算的当期投资收益。
【例7】2×10年1月1日，A公司以每股5元的价格购入某上市公司B公司的股票100万股，并由此持有B公司2%的股权。A公司与B公司不存在关联方关系。A公司将对B公司的投资作为可供出售金融资产进行会计处理。2×13年1月1日，A公司以现金1.75亿元为对价，向B公司大股东收购B公司50%的股权，相关手续于当日完成。假设A公司购买B公司2%的股权和后续购买50%的股权不构成“一揽子交易”，A公司取得B公司控制权之日为2×13年1月1日，B公司当日股价为每股7元，B公司可辨认净资产的公允价值为2亿元，不考虑相关税费等其他因素影响。
购买日前，A公司持有对B公司的股权投资作为可供出售金融资产进行会计处理，购买
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日前A公司原持有可供出售金融资产的账面价值为700万元（7×100）。
本次追加投资应支付对价的公允价值为17500万元。购买日对子公司按成本法核算的初始投资成本为18200万元（17500+700）。
购买日前A公司原持有可供出售金融资产相关的其他综合收益为200万元［（7-5）×100J，购买日该其他，综合收益转入购买1所属当期投资收益。
借：长期股权投资一一投资成本182000000
贷：可供出售金融资产 7000000
银行存款 175000000
借：其他综合收益 2000000
贷：投资收益 2000000
A公司合并财务报表的会计处理参见《企业会计准则第33号一一合并财务报表》应用指南（2014)（以下简称合并财务报表应用指南）。
【例8】2×10年1月1日，A公司以现金3000万元自非关联方处取得了B公司20%股权，并能够对其施加重大影响。当日，B公司可辨认净资产公允价值为1.4亿元。2×12年7月1日，A公司另支付现金8000万元，自另一非关联方处取得B公司40%股权，并取得对B公司的控制权。购买日，A公司原持有的对B公司的20%股权的公允价值为4000万元，账面价值为3500万元，A公司确认与B公司权益法核算相关的累计其他综合收益为400万元，其他所有者权益变动100万元；B公司可辨认净资产公允价值为1.8亿元。假设A公司购买B公司20%股权和后续购买40%的股权的交易不构成“一揽子交易”。以上交易的相关手续均于当日完成。不考虑相关税费等其他因素影响。
购买日前，A公司持有B公司的投资作为联营企业进行会计核算，购买日前A公司原持。 有股权的账面价值为3500万元（3000+400+100）
本次投资应支付对价的公允价值为8000万元。
购买日对子公司按成本法核算的初始投资成本为11500万元（8000+3500）。
购买日前A公司原持有股权相关的其他综合收益400万元以及其他所有者权益变动100万元在购买日均不进行会计处理。
A公司合并财务报表的会计处理，见合并财务报表准则应用指南的相关内容。 3.初始投资成本中包含的已宣告尚未发放现金股利或利润的处理
企业无论是以何种方式取得长期股权投资，取得投资时，对于支付的对价中包含的应享有被投资单位已经宣告但尚未发放的现金股利或利润应确认为应收项目，不构成取得长期股
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权投资的初始投资成本。
【例9】见{例1}，假定甲公司取得该项投资时，乙公司已经宣告但尚未发放现全股利，甲公司按其持股比例计算确定可分得60万元。不考虑所得税影响。
甲公司在确认该长期股权投资时，应将包含的现金股利部分单独进行以下会计处理： 借：长期股权投资一一投资成本 163400000
应收股利 600000 贷：银行存款 164000000 4.或有对价
(1）同一控制下企业合并形成的长期股权投资的或有对价。同一控制下企业合并方式形成的长期股权投资，初始投资时，应按照《企业会计准则第13号一一或有事项》（以下简称“或有事项准则”）的规定，判断是否应就或有对价确认预计负债或者确认资产，以及应确认的金额；确认预计负债或资产的，该预计负债或资产金额与后续或有对价结算金额的差额不影响当期损益，而应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。
(2）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资的或有对价，参照企业合并准则的有关规定进行会计处理。
六、关于后续计量
长期股权投资在持有期间，根据投资方对被投资单位的影响程度分别采用成本法及权益法进行核算。
在个别财务报表中，投资性主体对子公司的会计处理应与合并财务报表原则一致。关于投资性主体的理解及具体判断，见合并财务报表准则及其应用指南的相关内容。
风险投资机构、共同基金以及类似主体（如投资连接保险产品）持有的、在初始确认时按照金融工具确认和计量准则的规定以公允价值计量且其变动计人当期损益的金融资产的，应当按照金融工具确认和计量准则进行后续计量。
除上述以外，对子公司的长期股权投资应当按成本法核算，对合营企业、联营企业的长期股权投资应当按权益法核算，不允许选择按照金融工具确认和计量准则进行会计处理。
（一）成本法 1.成本法的适用范围
根据长期股权投资准则，投资方持有的对子公司投资应当采用成本法核算，投资方为投资性主体且子公司不纳入其合并财务报表的除外。投资方在判断对被投资单位是否具有控制
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