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变动成本法与完全成本法的研究
内容摘要
随着市场经济体制的不断完善和世界经济一体化进程不断加快，市场竞争日趋加剧。原本一直在企业核算中居于主导地位的完全成本计算方法，已经不能满足企业管理的迫切需求，于是变动成本计算方法渐渐得到了运用，并被迅速推广，在许多企业内部管理中得到广泛的运用。
变动成本法和完全成本法作为企业成本核算中两种基本方法也存在很多差异，并且单一的应用某种本法计算方法，也不利于企业自身发展和应对剧烈竞争的需要。因此，本文从阐述两种成本计算方法特点的基础入手，分析这两种成本计算方法的区别，研究变动成本法与完全成本法的在企业中应用优缺点和具体应用模式，最后得出只有采用结合制才更加科学合理，既避免了重复核算，又实现了资源共享；既降低了会计核算成本，又满足了企业内部经营管理和对外提供财务报告的需要的结论。
一、变动成本法与完全成本法的理论概述
（一）变动成本法
1.变动成本法的概念和理论依据
变动成本法作为管理会计中应用较为广泛的一种成本计算方法是是变动成本计算的简称，是指在组织常规的成本计算过程中，以成本性态分析为前提条件，只将变动生产成本作为产品成本的构成内容，而将固定生产成本作为期间成本，并按贡献式损益确定程序计算损益的一种成本计算模式。1
具体来说，在这种成本计算模式中产品成本只应该包括变动的生产成本。在管理会计中，产品成本是指那些在生产过程中发生的，随产品实体流动而流动，随产量的变动而变动，只有当产品实现销售时才能与相关收入实现配比、得以补偿的成本。随产品实体流动而流动的“成本流动”是指构成产品成本的价值要素，最终要在广义产品的各种实体形态2（包括本期销货、期末产成品和在产品存货）上得以体现，表现为本期销货成本与期末存货成本。由于产品成本只有在产品实
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逢远东.浅谈变动成本法的应用.《内蒙古煤炭经济》.2009，4.P78-79.
聂超颖.变动成本法和完全成本法的比较和决策应用.《消费导刊》.2007，12.P141.
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现销售时才能转化为与相关收入相配比的费用，因此，本期发生的产品成本得以补偿的归属有两种可能：一是以销售成本的形式计入当期的损益表，成为与当期收入相配比的费用；二是以当期完工但尚未售出的产成品和当期在产品等存货成本的形式计入期末资产负债表递延下期，与在以后期间实现销售收入相配比。从定性的角度来看，产品是产品成本的物质承担者，若不存在产品的物质承担者，就不应当有产品成本存在。从定量的角度来看，产品成本必然与产品产量密切相关，在生产工艺没有发生实质性变化、成本水平不变的情况下，所发生的产品成本总额应当随所完成的产品产量成正比例变动。显然，这比完全成本法仅从生产过程与产品之间的因果关系出发，将全部生产成本作为产品成本，将全部非生产成本作为期间成本的做法更加合理。
变动成本法中固定生产成本应当作为期间成本处理。在管理会计中，期间成本是指那些不随产品实体的流动而流动，而随企业生产经营持续期间长短而增减，其效益随期间的推移而消逝，不能递延到下期，只能在发生的当期计入损益表，为当期收入补偿的成本。这类成本的归属期只有一个，即在发生的当期直接转作本期费用，因而与产品实体流动的情况无关，不能计入期末存货。按照变动成本法的解释，并非在生产领域内发生的所有成本都是产品成本，如生产成本中的固定性制造费用，在相当范围内，它的发生与各期的实际产量的多少无关，它只是定期创造了可供企业利用的生产能量，因而与期间的关系更为密切。在这一点上，它与销售费用、管理费用和财务费用非生产成本只是定期地创造了维持企业经营的必要条件，一样具有时效性。因此，固定性制造费用（即固定生产成本）应当与非生产成本同样作为期间成本处理。
英国会计学家哈里斯提出变动成本法后，变动成本法开始受到人们的普遍重视。20世纪60年代后，变动成本法风靡欧美。到现在，西方国家仍是主要采用变动成本法。
2. 变动成本法的基本特点
其一，变动成本法以变动成本和固定成本的划分为基础。在变动成本法下，产品的生产成本和存货成本只包括与产品生产有直接联系的变动成本，即只包括产品的生产过程中的直接材料、直接人工和变动制造费用。1
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李劲，胡文君.变动成本法的历史沿革、意义与作用．《科技创业月刊》.2005，11.P65-66.