作业成本法在物流企业中的应用研究
1 绪论
1.1 研究的背景及意义
伴随着全球经济一体化和科学技术的快速发展，被西方国家称为“第三利润源泉”
的现代物流正受到世界各国政府及企业的高度重视。现代物流是流通不断向高度化发展 的产物，也是企业提升绩效、进行可持续发展的重要源泉。新世纪以来，我国政府明确 提出要把物流产业作为我国最重要的支柱产业和新的经济增长点，许多中心城市也正在 积极探索和实践。同时全球经济的发展使得企业间的竞争趋向国际化，成本控制也越来 越受到关注，因此，物流成本管理已成为国家、城市以及企业提高市场竞争能力和提升 核心竞争力的重要手段。
物流成本管理作为物流管理的核心，其基本前提是物流成本核算。我国的物流产业 管理很不规范，在制度层面还没有形成专门的物流成本核算体系，关于物流成本核算的 统一标准在理论和实务界探讨非常薄弱，各个物流企业在计算物流成本时一般采用传统 的成本核算方法。由于传统成本核算方法的固有局限性，使物流企业所核算的成本信息 缺乏客观性和相关性，成本信息失真，误导企业做出错误决策。针对传统成本管理已不 能满足现代物流企业管理发展这种现象，迫切要求物流企业引入并实施作业成本法，以 改变当前落后的现状。
作业成本法的基本思想最早是由美国会计学家埃里克·科勒（Eric Kohler）于20世
纪30年代末40年代初提出，最初应用于制造业 1 。从20世纪80年代以来，这种方法
被越来越多的电信、金融、教育、医疗等服务性行业所接受，尤其是从间接费用所占比 重较高的物流企业来看，作业成本法更适合该行业。它克服了传统成本核算方法的缺陷，
形成了以“作业”为中心的成本核算理念，在理论上被认为是控制物流企业成本最有效
的方法之一。
本文的研究也是针对这个问题展开的，论文将物流企业的作业成本核算作为研究的 重点，通过对物流企业的考察分析，针对其一系列产业特点，将作业成本法作为物流企 业的成本核算方法来进行核算。通过对物流企业作业与成本动因、核算对象、成本项目 构成等要素的研究，建立一套适合物流企业的作业成本核算体系，为物流企业在实际过 程中运用作业成本法进行成本管理与核算提供理论支持，从而可以更好地帮助物流企业
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孙茂竹，姚岳. 成本管理学[M ]. 中国人民大学出版社，2004
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实施作业成本法。
作业成本法在物流企业中的应用研究
总之，作业成本法在物流企业的应用及相关理论研究能为我国物流企业的发展带来 深远的影响，它有利于我国物流企业的成本管理与国际接轨，对提升我国物流企业市场 竞争力，加强内部营运水平，提高管理决策能力等都具有一定的现实意义。
1.2 国内外研究现状
1.2.1 国外研究现状
美国作为物流理念的发源地，其物流开发设计一直处于世界领先地位，它有着现代 化的物流产业和丰富的物流管理经验，特别是在制造企业和商品流通企业更加重视现代
物流能力的开发。物流产业的发展在美国经历了三个阶段，第一阶段是20世纪50年代
的“实物配送”（Physical Distribution）阶段；第二阶段是80年代的“物流”（Logistics）
阶段；第三阶段是当今社会的“供应链管理”阶段（Supply Chain Management），在此
过程中美国企业十分重视物流管理，一直将物流战略作为企业的核心战略来予以高度重 视，物流理念在企业广为普及，可以说美国社会整个物流就是随着企业物流管理理念的
不断升级和物流开发技术的不断进步而逐步向前发展的，其灵魂一直是“物流管理”
日本自1956年从美国引进先进的物流管理理念后，便大力完善各项物流基础设施，
全面进行本国物流建设，不断提高物流管理水平，将物流产业作为国民经济中最重要课 题予以研究。尤其是近年来日本政府为了扶持物流产业所采取的一系列宏观政策，为物 流产业的发展带来了快速增长的实践经验。为了给客户提供全面及时的服务信息，日本 物流业特别重视物流信息的处理过程，所有的物流服务几乎都是通过计算机信息系统来
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完成，其主要观念突出的是“物流系统” 。总之，日本物流产业的发展正在朝着专业化、
自动化水平发展，很多制造企业或商品流通企业为了降低物流成本，强化自身物流管理， 于是通过第三方物流企业或成立专门的物流管理部门来提供专业化的物流服务，为此物 流产业便逐步形成。
美国、日本作为现代物流产业最发达的国家，在物流成本核算方面也处于世界前沿。 从制度规范方面来看，美国现有的关于物流成本核算的规范主要是《物流成本管理 公告》 ，该公告是美国管理会计师协会（Institute of Management Accounting）于1992年 发布的，它为物流成本的管理与核算提供了较为全面系统的思路。该制度规范一方面界
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贾晓航，张建国. 现代物流管理[M ]. 西南财经大学出版社，2006.11
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作业成本法在物流企业中的应用研究
定了企业的各项物流活动，主要包括：采购、运输、仓储保管、预测生产计划、顾客服 务、订单处理以及相关的信息系统等活动；另一方面也对物流企业作业成本法的应用做 了详尽的阐述，主要介绍了物流作业成本法的基本原理，作业成本法实际应用过程中的 几个步骤（收集原始财务数据、确认主要作业、建立物流成本流程的模型、确认各项作 业的成本动因、归集成本动因的数据、计算各作业成本、计算最终产品成本），最后还 结合案例来具体分析了作业成本法在物流企业中的应用，并将其与传统成本核算法下的 结果来进行比较分析 3 。
日本现有的关于物流成本核算的规范是《物流成本核算活用手册》 ，该手册是日本 通商产业省（现在的经济产业省）于1992年发布的，主要包括：以把握实际、成本管
理和决策三者为目的的物流成本核算，关于生产制造企业和商品流通企业的物流成本管 理例子以及物流成本核算的适用实例。
从物流成本核算方法研究来看，美国会计学界非常重视物流产业中作业成本核算和 管理研究，与物流成本核算相关的文献几乎都涉及作业成本法这一论题，作业成本法被
认为成现代企业核算物流成本最有效、最有前途的一种核算方法。例如，1991年Roth
等对企业的仓储和配送环节如何运用作业成本法来核算进行了研究，他们将作业分为收 货、摆货、储存、订单处理、包装贴标签和装运六大类作业，逐一分析计算了每一作业
中心所耗费的资源，并确认了每一类作业的成本动因；1994年Pohlen等对物流产业中
应用作业成本法进行核算的现状做了问卷调查，并分析了物流产业应用作业成本法的优
势及劣势所在；1995年Pirttila等以实际案例的形式分析了如何将作业成本法应用于企 业的配送环节中，并结合配送环节业务设计了详细的作业成本核算模式和流程；1998 年美国著名学者伯纳德· 拉龙德（Bernard J. La Londe）等采用问卷调查法分析了美国的
物流企业在当年应用作业成本法的情况，在抽取的样本中数据显示有18%的物流企业在 进行成本核算时采用作业成本法，而其中有13%的企业在应用作业成本法方面已具有五 年以上的经验，这说明美国企业在进行物流成本管理时主要采用作业成本法核算。但美 国关于物流成本核算的现有文献主要集中于某一物流活动或某一环节（如运输环节）的 成本核算，而对于物流企业如何运用作业成本法来进行物流成本核算的相关文献却极为 少见。
日本会计学界在物流成本核算方面也有其自己独特的见解。日本成本管理会计的代
表人物、日本早稻田大学教授西泽修于20世纪70年代相继提出了“第三利润源”与“物
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常东亮. 物流成本核算实证研究[M ]. 经济科学出版社，2008.7
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作业成本法在物流企业中的应用研究
流成本冰山”理论，在1991年修订版的《物流费的会计与管理》一书中阐述了物流费
与流通费的概念和种类，并根据日本本国的实际物流情况，提出了物流成本管理的对策
与建议；作为日本物流作业成本法的领军人物，东京商船大学的兼职教授汤浅和夫于
1997年在《季刊运输展望》中以四季连载的方式，从成本的角度对物流成本采用传统成 本法和作业成本法进行了比较分析，并总结了采用作业成本法核算的优点；1999年汤浅
和夫又发表了《供应链管理可以懂得物流》 ，文中详细论述了现代物流的新动向——供
应链管理，从管理的角度解释了物流作业成本法供应链管理法；2003年他又发表了《物
流ABC使用的方法——实现彻底的低成本物流》 核
，文中极力倡导企业在进行物流成本
算时采用作业成本法，并详细论述了如何根据作业成本法来计算分析企业物流成本。虽 然日本的现代物流管理理念和成本核算管理都是从美国引进，但它结合自身的实际情况 及其特有的经营管理方法进行，也十分注重作业成本法在物流成本管理中的应用。
1.2.2 国内研究现状
物流产业在我国起步较晚，1979年我国物流工作者代表团赴日参加第三届国际物资
会议，回国后第一次使用“物流”这一概念。20世纪90年代初，由于产品多样化及竞
争的加剧使得物流利润下降，一些企业便开始注重物流的研究，尤其是物流配送的研究， 由此物流成本进入了初步研究管理阶段。90年代后期，国内有些企业开始设立专门的物 流管理部门，甚至还出现了各种不同形式的物流企业，尤其是专业化的第三方物流企业，
可以看出物流成本进入了管理组织化的阶段。进入21世纪以来，随着我国加入WTO以
及全球经济一体化，物流市场需求日益扩大，物流业保持较快的发展速度，行业体系不 断完善，由此带来了对物流理论研究的更加重视，物流成本管理理论被提升到企业的战 略高度。特别是近几年网络信息技术的发展使我国的物流成本管理研究进入了一个新的 历史阶段，在物流成本管理方面国内已有一些专家学者对其进行了深入研究，比如：
2003年，成耀荣、严宝杰在《物流成本计算》中对物流概念进行了详细描述，提出 了物流成本核算的基本原则，分析了物流成本与物流服务效益背反的关系；在对其分析 的基础上，总结了物流成本核算的主要步骤，认为物流成本核算的主要目的在于对物流 成本进行有效的管理。但文中并没有指明具体采用哪种核算方法来计算物流成本
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2004年，贺琼、杜敏在《作业成本法在物流企业成本核算中的应用》一文中通过对
成耀荣，严宝杰. 物流成本计算[J]. 交通运输工程学报，2003.3
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