借：管理费用 100 贷：银行存款 100 ③
借：资本公积——股本溢价 200 贷：银行存款 200
资料（2）中给出了投资年度子公司的亏损情况。因为属于同一控制下企业合并，形成控制的情况下，应该按照成本法后续计量。成本法核算下，不需要根据子公司实现的损益情况确认投资损益，长江公司的处理是不正确的。
资料（3）中给出了长江公司取得了乙公司1%的表决权，对乙公司生产经营决策不具有重大影响，所以不能作为长期股权投资核算，又因为长江公司拟长期持有该股票，所以应该作为可供出售金融资产核算，对于可供出售金融资产，取得时发生的相关税费需要计入资产成本中。另外对于取得时支付价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利作为应收股利核算，不计入可供出售金融资产的入账价值，所以可供出售金融资产的入账价值=2540-40+2=2502（万元）。 正确分录如下：
借：可供出售金融资产——成本 2502 应收股利 40 贷：银行存款 2542 2. 【答案】
（1）2015年甲公司购入乙公司股权：
2015年1月1日投资时对甲公司损益的影响金额=9000×40%-3200=400（万元）。 借：长期股权投资——投资成本 3200 贷：银行存款 3200 借：长期股权投资——投资成本 400 贷：营业外收入 400 （2）甲公司2015年应确认的投资收益：
存货账面价值与公允价值的差额应调减净利润=900-500=400（万元）； 固定资产公允价值与账面价值差额应调整增加的折旧额 =2340÷6-（2700-1080）÷6=120（万元）；
无形资产公允价值与账面价值差额应调整增加的摊销额 =960÷8-（800-160）÷8=40（万元）；
抵销未实现内部交易损益应调减净利润=200-160=40（万元） 调整后的净利润=1500-400-120-40-40=900（万元）； 甲公司应确认投资收益=900×40%=360（万元）。 会计分录：
借：长期股权投资——损益调整 360 贷：投资收益 360 借：长期股权投资——其他综合收益 320（800×40%） 贷：其他综合收益 320 （3）甲公司2016年应确认的投资收益：
固定资产公允价值与账面价值差额应调整增加的折旧额 =2340÷6-（2700-1080）÷6=120（万元）；
无形资产公允价值与账面价值差额应调整增加的摊销额 =960÷8-（800-160）÷8=40（万元）；
2016年，甲公司将内部交易的商品全部对外部独立第三方出售，因该部分内部交易损益已经实现，甲公司在确认应享有乙公司2016年净损益时，应将原未确认的该部分内部交易损益40万元予以确认；
乙公司调整后的净利润=2920-120-40+40=2800（万元）； 甲公司应确认的投资收益=2800×40%=1120（万元）。 会计分录：
借：长期股权投资——损益调整 1120 贷：投资收益 1120
【解题思路】本题关键点“取得投资时被投资方可辨认净资产公允价值与账面价值存在不同，并且涉及内部交易的权益法核算长期股权投资的处理”
梳理做题思路：本题涉及到的是权益法核算的长期股权投资，考察的内容涉及权益法核算对投资成本的调整，投资时点被投资方可辨认净资产的公允价值与账面价值
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不同及内部交易对投资收益计算的影响，内部交易第二年的处理。
针对要求（1），题目中给出2015年1月1日，甲公司购入乙公司40%股权，对乙公司具有重大影响，所以后续应该采用权益法核算。权益法核算需要比较初始投资成本3200万元，与应享有的被投资方可辨认净资产公允价值的份额3600万元（9000×40%），前者小于后者，需要调增长期股权投资的投资成本400万元（3600-3200）。 针对要求（2）
①涉及到的是权益法核算的长期股权投资，投资时点被投资方可辨认净资产的公允价值与账面价值不同，投资方认可的是按照投资时点被投资方可辨认净资产公允价值持续核算的结果，而被投资方是按照投资时的账面价值进行后续处理的，所以投资方需要将被投资方实现的净利润进行调整，调整为投资方认可的数据；以存货为例，账面成本为500万元，而投资时的公允价值为900万元，题目中给出乙公司年初持有的存货在本年全部实现对外销售，乙公司出售时结转的成本为500万元，但是投资方认可结转的成本为900万元，乙公司少结转了成本400万元，需要在乙公司净利润的基础上进行调减。无形资产摊销和固定资产折旧对应调整的思路是类似的。
②另外本题中还存在了逆流交易，但是因为甲公司持有乙公司40%的股权，那么对于持股40%的部分，属于自己与自己进行的交易，长期股权投资准则规定这部分未实现的内部交易损益需要在投资方确认投资收益的时候直接调整，即不考虑所得税影响的情况下，在计算调整后的被投资方的净利润的时候，需要调减净利润40万元（200-160），会影响到最终根据调整后的净利润乘以持股比例计算的投资收益；
针对要求（3），是要求（2）的延续，无形资产摊销和固定资产折旧还需要作出对应调整。另外因为2016年甲公司将内部交易的商品全部对外部独立第三方出售，上年未实现的内部交易损益40万元本年得以实现了，甲公司在确认应享有乙公司2016年净损益时，应在被投资方账面净利润的基础上调增40万元。 【提示】公允价值与账面价值不相等及内部交易对持有期间被投资方净利润的调整：
投资时被投资方资产公允价值 项目 与账面价值不等 ①交易发生当期 调整后的净利润=被投资方当期实现净利润-（投资日存货公允价值-存货账面价值）×当期出售存货 比例 ②后续期间 【提示】不需要区分交易发生当期或后续期间。 调整后的净利润=被投资方当期实现净利润+（存货内部交易售价-存货账面价值）×当期出售比例 调整后的净利润=被投资方当期实现净利润-（资产公允价值/尚可使用年限-资产原价/预计使用年限）×（当期折旧、摊销月数/12） 固定资产（无形资或： 产）以年限平均法调整后的净利润=被投资方当期实现净利润-（资（直线法）为例 产公允价值-资产账面价值）/尚可使用年限×（当期折旧、摊销月数/12） 调整后的净利润=被投资方当期实现净利润+（资产售价-资产账面价值）/预计尚可使用年限×（当期折旧、②后续期间 计尚可使用年限×（当期折旧、摊销月数/12） ①交易发生当期 调整后的净利润=被投资方当期实现净利润-（资产售价-资产账面价值）+（资产售价-资产账面价值）/预调整后的净利润=被投资方当期实现净利润-（存货内部交易售价-存货账面价值）×（1-当期出售比例） 内部交易 【提示】不需要区分交易发生当期或后续期间。 摊销月数/12） 注：涉及相关知识点均不考虑所得税影响。
五、综合题 1. 【答案】 （1）
①该项非货币性资产交换具有商业实质，并且相关资产的公允价值均能可靠地计量，因此非货币性资产交换应以公允价值进行计量，则甲公司换入长期股权投资的初始投资成本=换出资产的公允价值+换出资产发生的增值税销项税额=2400+1200+2400×17%=4008（万元）。 ②由于甲公司能够对丙公司的生产经营决策产生重大影响，因此该项长期股权投资应当采用权益法进行后续计量。 ③会计分录：
借：长期股权投资——投资成本 4008 累计摊销 500 贷：主营业 2400 应交税费——应交增值税（销项税额） 408 （2400×17%） 无形资产 1500 营业外收入——处置非流动资产利得 200 借：主营业务成本 2000 贷：库存商品 2000
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当日应享有丙公司可辨认净资产公允价值的份额=12000×30%=3600（万元），小于长期股权投资的初始投资成本，不需要对长期股权投资的账面价值进行调整。 （2）
甲公司2016年度应确认的投资收益=1000×30%=300（万元）。 借：长期股权投资——损益调整 300 贷：投资收益 300
（3）该项企业合并为多次交易形成的非同一控制下企业合并，在个别财务报表中，应当以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本，因此追加投资后，长期股权投资的账面价值=（4008+300）+4000=8308（万元）。 会计分录：
借：长期股权投资 4000 贷：银行存款 4000 借：长期股权投资 4308 贷：长期股权投资——投资成本 4008 ——损益调整 300
【解题思路】本题关键点“非货币性资产交换取得的长期股权投资初始和后续核算、多次交易形成的非同一控制企业合并” 梳理做题思路：
（1）本题涉及的长期股权投资是非货币性资产交换换入的。首先需要判断非货币性资产交换的类型，因为该项交换具有商业实质，并且相关资产的公允价值均能够可靠地计量，因此非货币性资产交换应以公允价值进行计量。在公允价值计量下，换入资产的入账价值=换出资产公允价值+换出资产增值税销项税额-换入资产可抵扣的增值税进项税额+支付的应计入换入资产成本的相关税费+支付的补价/-收到的补价=2400+1200+2400×17%-0+0+0=4008（万元）。
（2）因为甲公司占丙公司30%的股权，所以换入的该项长期股权投资按照权益法进行后续计量，本题中，取得时初始投资成本为4008万元，权益法后续计量需要将初始投资成本与应享有的被投资方可辨认净资产公允价值份额3600万元(12000×30%)进行比较，前者大于后者，无需调整长期股权投资的价值。另外权益法核算的长期股权投资需要根据被投资方所有者权益的变化，调整长期股权投资的账面价值，所以2016年需要根据丙公司实现的净利润，确认投资收益300万元，确认长期股权投资——损益调整300万元。
（3）2017年1月1日又取得了丙公司30%的股权，即股权合计为60%，能够控制丙公司，又因为题目中给出甲公司与乙公司、丙公司在交易之前不具有关联方关系，所以判断为多次交易形成的非同一控制下企业合并。
个别报表中，购买日初始投资成本=购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值+购买日新增投资成本。
本题中，原来取得的30%投资作为权益法核算的长期股权投资，购买日原投资的账面价值=4008+300=4308（万元），新取得投资付出的对价为4000万元，所以2017年1月1日增加投资后长期股权投资的初始投资成本=4308+4000=8308（万元）。 2. 【答案】
（1）2015年1月1日投资时的会计分录：
借：长期股权投资——投资成本 5000 贷：银行存款 5000 借：长期股权投资——投资成本 100（17000×30%-5000） 贷：营业外收入 100
（2）2015年乙公司调整后的净利润=3208-（2400÷8-1600÷8）-（300-180）+（300-180）÷5×6/12=3000（万元），2015年甲公司应确认的投资收益=3000×30%=900（万元）。 相关会计分录：
借：长期股权投资——损益调整 900 贷：投资收益 900
（3）2016年乙公司调整后的净利润=4076-（2400÷8-1600÷8）+（300-180）÷5=4000（万元），2016年甲公司应确认的投资收益=4000×30%=1200（万元）。 长期股权投资期末账面价值=5100+900-400×30%+1200+15+15=7110（万元）（其中，投资成本5100万元、损益调整1980万元、其他综合收益15万元、其他权益变动15万元）。 相关会计分录：
借：应收股利 120 贷：长期股权投资——损益调整 120（400×30%） 借：长期股权投资——损益调整 1200 贷：投资收益 1200 借：长期股权投资——其他综合收益 15（50×30%） 贷：其他综合收益 15 借：长期股权投资——其他权益变动 15（50×30%）
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贷：资本公积——其他资本公积 15
（4）对甲公司2017年损益的影响金额=5600-（7110×20%/30%）+2800-（7110×10%/30%）+15+15=1320（万元） 借：银行存款 5600 贷：长期股权投资——投资成本 3400（5100×20%/30%） ——损益调整 1320（1980×20%/30%） ——其他综合收益 10（15×20%/30%） ——其他权益变动 10（15×20%/30%） 投资收益 860 借：可供出售金融资产 2800 贷：长期股权投资——投资成本 1700（5100×10%/30%） ——损益调整 660（1980×10%/30%） ——其他综合收益 5（15×10%/30%） ——其他权益变动 5（15×10%/30%） 投资收益 430 借：其他综合收益 15 资本公积——其他资本公积 15 贷：投资收益 30
【解题思路】本题关键点“权益法核算的长期股权投资的初始确认和后续计量、权益法下降为可供出售金融资产” 梳理做题思路：
（1）甲公司取得乙公司的30%的股权，能够对乙公司实施重大影响，所以属于以权益法核算的长期股权投资，权益法核算的长期股权投资以付出对价的公允价值为基础确认长期股权投资的初始投资成本，本题付出的对价为货币资金5000万元，所以长期股权投资的初始投资成本为5000万元；
（2）权益法核算的长期股权投资，需要比较长期股权投资的初始投资成本与应享有的被投资方可辨认净资产公允价值的份额，如果初始投资成本大于投资方享有被投资方可辨认净资产公允价值份额，不调整长期股权投资的账面价值；初始投资成本如果小于享有的份额，应当调增长期股权投资价值，但是这个调整影响长期股权投资账面价值，不影响其初始投资成本。本题中，应享有的被投资方可辨认净资产公允价值的份额=17000×30%=5100（万元），初始投资成本为5000万元，差额100万元，需要调整长期股权投资的账面价值，计入营业外收入100万元。 （3）投资时固定资产公允价值与账面价值不同
投资时点，投资方认可的是被投资方该项固定资产的公允价值，被投资方本身是按照投资时点资产的账面价值持续核算，被投资方按照账面价值计提折旧，而投资方认可是按照投资时点的公允价值计提折旧，相当于被投资方账面上计提的折旧少了，按照公允价值本期应该计提的折旧=2400/8=300（万元），而账面上计提的折旧=1600/8=200（万元），因为这个固定资产属于管理用的，折旧会影响到管理费用的金额，最终影响到净利润，少提的折旧100万元，会增加管理费用100万元，在不考虑所得税影响的情况下，会减少净利润100万元。 （4）针对内部交易
甲公司将成本为180万元的产品以300万元的价格卖给了乙公司，确认收入300万元，结转成本180万元，在这个处理过程中增加了损益。但是因为甲公司持有乙公司30%的股权，对于持股30%的部分，属于自己与自己进行的交易，所以针对这部分涉及的未对外实现的损益108万元[（300-180）-（300-180）/5×6/12]，是不能予以确认的，长期股权投资准则规定这部分需要在投资方确认投资收益的时候直接调整，即不考虑所得税影响的情况下，在计算调整后的被投资方净利润时，需要调减净利润108万元，会影响到最终根据调整后的净利润乘以持股比例计算的投资收益。
（5）根据上述（3）和（4），计算2015年调整后的净利润=3208-100-108=3000（万元），持股比例为30%，确认的投资收益=3000×30%=900（万元）。 【提示】投资时公允价值与账面价值不相等及内部交易对持有期间被投资方净利润的调整
投资时被投资方资产公允价值 项目 与账面价值不等 ①交易发生当期 调整后的净利润=被投资方当期实现净利润调整后的净利润=被投资方当期实现净利润-（存货内部-（投资日存货公允价值-存货账面价值）×交易售价-存货账面价值）×（1-当期出售比例） 存货 当期出售比例 ②后续期间 【提示】不需要区分交易发生当期或后续期调整后的净利润=被投资方当期实现净利润+（存货内部间。 交易售价-存货账面价值）×当期出售比例 调整后的净利润=被投资方当期实现净利润固定资产（无形资产）以年限平均法（直线法）为例 -（资产公允价值/尚可使用年限-资产原价/①交易发生当期 调整后的净利润=被投资方当期实现净利润-（资产售价-内部交易 预计使用年限）×（当期折旧、摊销月数/12） 资产账面价值）+（资产售价-资产账面价值）/预计尚可或： 调整后的净利润=被投资方当期实现净利润使用年限×（当期折旧、摊销月数/12） ②后续期间 19 / 20
-（资产公允价值-资产账面价值）/尚可使用年限×（当期折旧、摊销月数/12） 【提示】不需要区分交易发生当期或后续期间。 注：涉及相关知识点均不考虑所得税影响。
调整后的净利润=被投资方当期实现净利润+（资产售价-资产账面价值）/预计尚可使用年限×（当期折旧、摊销月数/12） （6）2016年，对于投资时点存在的固定资产公允价值和账面价值的差额对折旧的影响，2015年内部交易涉及的固定资产通过折旧实现的未实现内部交易损益都需要继续调整，2016年乙公司调整后的净利润=4076-（2400÷8-1600÷8）+（300-180）÷5=4000（万元）。 2016年甲公司应确认的投资收益=4000×30%=1200（万元）。
另外权益法核算的长期股权投资，需要根据被投资方所有者权益的变化对应调整长期股权投资的账面价值，题目中给出2016年度宣告发放现金股利400万元（减少长期股权投资——损益调整120万元），2016年乙公司其他综合收益增加50万元（增加长期股权投资——其他综合收益15万元），其他所有者权益增加50万元（增加长期股权投资——其他权益变动15万元），投资方都需要做出对应的处理。
最终得到2016年年末长期股权投资的账面价值=5000+100+900+1200-120+15+15=7110（万元）。
（7）2017年1月处置了对乙公司20%的投资，这20%对应的长期股权投资成本=7110/30%×20%=4740（万元），售价为5600万元，差额计入投资收益；因为剩余10%投资作为可供出售金融资产核算，所以剩余部分投资需要调整为公允价值。剩余10%投资的账面价值=7110/30%×10%=2370（万元），公允价值给出是2800万元，差额计入投资收益；剩余部分长期股权投资转为可供出售金融资产核算，视为把原投资全部出售再按照公允价值买回剩余部分，所以原来权益法核算确认的其他综合收益（可转损益部分）和资本公积——其他资本公积都需要转入投资收益。
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