上市公司财务报表粉饰行为及其治理分析
摘 要
财务报告的真实性和公允性无论是对企业本身还是企业利益相关者来说都是至关重要的，然而一些上市公司为了达到某种目的，通过各种手段来粉饰财务报表，这种行为严重影响了财务报表的质量，以致损害了相关者的利益。本文首先分析了上市公司财务报表粉饰行为的动机，然后指出了其粉饰财务报表的主要方式，最后从内部监督和外部监督两个方面提出了预防措施，从而避免这种行为的发生。
关键词：上市公司；财务报表粉饰；动机分析；预防措施
Listed Corporation Financial Statements Whitewash Behavior And Its Governance
Analysis
ABSTRACT
The authenticity and fairness of financial statements is crucial to both the enterprise itself and the stakeholders. However, in order to reach certain goals, some listed companies try to whitewash their financial statements in a variety of ways, which severely influences its quality and harms the interest of related people. At the beginning of this paper, the motives with which listed companies whitewash financial statements are analyzed, and then the main approaches they adopt are stated, finally preventive measures in the aspect of both internal supervision and external supervision are suggested, so that whitewashing financial statements can be avoided.
Key words：listed companies, whitewashing financial statement, motive analysis, preventive
measures
上市公司财务报表粉饰行为及其治理分析
近年来，国内外曝光的会计报表粉饰事件可谓是层出不穷，愈演愈烈，会计舞弊也因此受到了世人前所未有的关注。会计舞弊既不能真实反映企业的财务状况，又侵犯了利益相关者的权益，而且扰乱了资本市场秩序。随着各国经济发展的多元化和国际化、商业竞争的日趋激烈化、财务结构的日益复杂化，公司的舞弊行为越来越难以发现。从国际上来看，18世纪南海公司财务报表掩饰使英国经济陷入停滞；20世纪二三十年代掀起了一股粉饰公司财务报表的风暴，结果导致纽约股市瓦解；21世纪初，世通、安然、施乐等国际知名企业也相继被披露出公司报表粉饰行为。从国内来看，银广夏、琼民源、郑百文及近来的中审国际财务报表粉饰案相继曝光。上市公司的舞弊行为，使得证券市场出现了史无前例的信任危机，而会计舞弊行为的肆无忌惮，也给经济生活造成了巨大的破坏和影响。因此，如何防范和治理会计舞弊便成了会计研究中的一个重大课题。
鉴于此，对现阶段上市公司财务报表粉饰的方法及提防就有重要的理论和现实意义：（1）为存在舞弊行动的公司利益相干者供给一些舞弊行动的方法，提防和削减财务报表粉饰行为的产生；(2)为外部监督人员提供一些能够实施的意见；（3）存在舞弊以及公司内部控制不健全或治理结构不完善未来可能走向报表粉饰道路的企业提供一些可行性的建议；（4）增强证券市场监管者的管理水平。
一、财务报表粉饰的类型及危害
（一）财务报表粉饰的界定
财务报表信息错误、财务报表信息操纵、财务报表盈余管理等概念皆与财务报表粉饰观点相近。财务报表信息错误是指会计相关工作人员在整理、记录、编制财务报表时由于工作失误等客观原因造成的错误行为；财务报表信息操纵是利用会计相关准则漏洞达到企业的某种财务目的，既包括会计准则范围内的操纵，又包括会计准则外的操纵；财务报表盈余管理即在会计法规准许的范围之内，利用会计手法实现企业效益最大化的行为；财务报表粉饰则是相关企业会计人员在违反会计准则的前提下实施的报表粉饰行为。通过以上阐述，我们可以得到财务报表信息操纵和财务报表盈余管理虽然在一定程度上误导了报表信息的使用者，但它们是在会计准则允许的范围内发生的；换句话说，在会计法律法规的范围内，财务信息操纵与财务报表盈余管理相似；而超出会计法律法规范围的财务信息操纵则属于财务报表粉饰。
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（二）财务报表粉饰的类型 1、粉饰企业的经营业绩
企业为了实现利润最值等各种各样的营业目标，往往会对自己的财务报表进行粉饰。主要体现在：
（1）当企业准备上市时，往往会采用提前确认收入、关联交易、延迟成本结转等方法实现利润最大化，以达到上市公司的标准；
（2）当企业为了得到银行等金融机构的贷款或者为树立企业的良好形象时，往往会进行利润的均衡化，通过待摊费用等相关科目的增加或减少维持企业利润的年度均衡增长；
（3）当企业出于避税、逃税等经营目的考虑时，通常会选择延迟确认收入、提前进行成本结转、转移收入等会计手法调节企业的利润，以达到节税目的；
（4）当企业更换法人或相关负责人为了明确或推卸自己的责任时，通常会将企业原本留有的坏账、未卖出的存货以及企业的未用资产等一次性当作企业的损失来进行处理。
2、粉饰企业的财务状况
随着市场经济的发展以及竞争的加剧，企业的利润越来越多的受市场大环境的影响，如20世纪二三十年代出现的金融风暴使许多公司受到了冲击。为避免公司的被动，一些公司选择了对公开的财务报表进行粉饰，通过高估企业的现有资产或低估企业的负债等方法调节企业的财务状况。在现实生活中，企业往往通过虚估资产、假造不存在的交易等会计手段来高估资产，而通过藏匿企业负债到相关企业中来低估负债。
（三）上市公司财务报表粉饰产生的危害 1、损害上市公司相关利益者的利益
公司上市有助于获取来自股民的投资，而《公司法》要求拟上市企业必须在近三年内连续盈利，并可向股东支付股利，公司的预期利润率达到同期银行存款利率。然而随着市场竞争的激烈和经济的快速发展，越来越多的上市公司不得不采用报表粉饰这一方法来解决账面问题，以满足上市规定。这样造成的后果便是侵害了上市公司相关者的权益，通过损害股民的权益达成了持续上市这一目的。
2、扰乱市场经济秩序
市场经济是一种自由、公平、产权明晰的经济，一个有效的市场经济应当是健康、
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公平、合理、可持续发展的。上市公司的财务报表粉饰行为背离了市场经济发展的规律，它不符合公平竞争这一市场原则。20世纪二三十年代由于上市公司普遍的舞弊行为造成了资本市场的大萧条，资本市场长期处于阴霾之中，经过很长时间才恢复过来。如果把社会资源比作一块大蛋糕，那么上市公司的舞弊行为就会使得蛋糕分配不均，有失公平。换句话说，上市公司的舞弊行为会使上市公司本身得益，而使其他利益相关者受损，从而造成资源分配不合理，市场经济秩序紊乱。
3、防碍注册会计师行业的发展
一方面，上市公司充当注册会计师的主要客户来源，另一方面，注册会计师又履行着监督上市公司会计报表的责任，这样的双重身份使得注册会计师对上市公司有很强的依赖性，从而不能很好的履行其自身的职责。上市公司粉饰财务报表的行为与注册会计师相关，同时这也在一定程度上反映了注册会计师没有认真履行职责，持续不断的财务报表粉饰案的出现便会防碍注册会计师行业发展。
4、影响会计人员本身
会计人员作为会计数据的主要记录者，对报表的真实性应承担主要责任。上市公司要想进行财务报表粉饰便离不开会计人员的帮助，虽然会计人员有些时候并不是出于自愿，但迫于压力或某些利益诱惑便会参与财务报表粉饰。财务报表粉饰现象的存在只是从一个方面反映出会计人员的不值得信任，而大面积的财务报表粉饰则会使会计人员陷入信任危机，影响会计人员形象。
二、上司公司财务报表粉饰动机分析
（一）为获取上市资格或发行股票
根据有关准则规定，公司要想上市，必修满足持续三年盈利不亏损，预期盈利率至少与同期银行存款率持平的条件。为达到这样的条件，拟上市公司不得不采用各种各样的手段，而通过财务报表粉饰则是一个重要手段。拟上市公司粉饰财务报表的行为必然会影响公司后续的报表披露，使得公司上市后不得不继续进行报表粉饰来换取相关投资者的信心，造成恶性循环。
（二）避免被ST或摘牌退市
据证券交易的相关规定，我们知道上市公司不能接连三年不盈利,如果接连三年未盈利，其股票将被停牌；并且规定如果在随后的会计期间内没有恢复盈余，公司则会被叫停交易。资本市场是上市公司融资的重要渠道，如果被执行ST或摘牌退市，对上市
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