XXX案例分析
——XXX司法会计鉴定案例
【摘要】司法会计鉴定，是指诉讼机关为查明案情，依法指派或聘请具有司法会计专门知识的人员，运用
司法会计学原理和方法，通过检查、计算、验证和鉴证对会计凭证、会计账簿、会计报表和其它会计资料等财务状况进行鉴别和判断，并提供鉴定意见的活动。独立审计，是指注册会计师依法接受委托，对被审计单位的会计报表及其相关资料进行独立审查并发表审计意见。独立审计的目的是对被审计单位会计报表的合法性、公允性及会计处理方法的一贯性发表审计意见。提起司法会计鉴定，人们往往容易与审计混同。两者究竟有何联系与区别，这不仅在理论上需要加以阐述，在实践中也应予以适当界定。本文拟从XXX案例入手，进一步了分析司法会计鉴定的程序，区分司法会计鉴定与审计。
1. 目的不同。司法会计鉴定的目的是为了查明案情,为此,需要运用专门的知识和方法,通过检验分析案件所涉及的财务会计资料及相关证据,研究并解决诉讼机关提请鉴定的财务会计问题,为诉讼机关提供科学的鉴定结论。注册会计师审计的目的包括一般目的和特殊目的:一般目的是注册会计师对被审计单位的会计报表进行审计并发表审计意见;特殊目的是注册会计师对被审计单位按照特殊编制基础编制的会计报表或其他会计信息进行审计,并发表审计意见。
2. 执业要求不同。前面讲到,司法鉴定人和注册会计师都要具备会计和审计方面的专门知识。但司法会计鉴定是一种法律诉讼活动,因此,司法鉴定人还必须具备一定的法律知识,如三个诉讼法和相关的法律。而注册会计师应具备的法律知识远远不及司法鉴定人多。
3. 工作对象不同。司法会计鉴定的对象是由司法机关提供的与案件相关的会计凭证、会计账簿和会计报表以及其它相关的财务资料。如笔者曾接受公安机关委托对某一经济组织涉嫌非法经营的案件进行司法会计鉴定,送检的资料中不仅仅有会计凭证和会计账簿,还有一些协议书、收据、费用报销单和手写提成表。而注册会计师审计通常是对一个单位的会计报表审计,范围是所审计年度内的全部会计凭证、会计账簿和会计报表等。由此可见,前者的对象和范围是特定的。
4. 遵循的方法不同。司法会计鉴定除要求运用会计技术和审计方法外,更多地应从资金的来源和运用方面进行分析,采用比对鉴定法和平衡分析法等方法,运用一些司法会计鉴定技巧,最终作出正确的判断。而注册会计师审计时较多地是运用抽样审计法,这一方法不适用于司法会计鉴定。
5. 工作结果不同。司法会计鉴定和注册会计师审计都应出具报告,但是报告类型和格式有很大区别。司法会计鉴定报告目前没有统一的格式,但是要明确地表达鉴定结论,并且在鉴定报告后附上形成鉴定结论的证据。注册会计师的审计报告由财政部统一规定格式,对于报表审计只能出具四种审计报告:无保留意见、保留意见、无法表示意见和否定 三、实际工作中应注意的问题
在实际工作中,有很多注册会计师同时也是司法会计鉴定人,既从事注册会计师审计工作,又从事意见。如笔者上文中提到的对某一经济组织涉嫌非法经营的案件进行司法会计鉴定时,送检资料中有部分该单位财务人员装订的各种单据,这部分单据有发票或是收据的复印件、无附件的费用报销单和手写的某一期间的提成表;这一期间的财务资料中无记帐凭证、无会计报表,仅有提成表中的收入总额(无收据或是其他资料确定收入的明细情况) 。若是按照会计报表审计的要求,只能出具无法表示意见的审计报告。但是在司法会计鉴定时,我们不能采用会计报表审计的思路,认为财务人员装订的单据应是财务人员对单位资金流向的反映。后来我们根据其他资料的印证和财务人员的书面说明,提成表反映的是该单位这一期间的实际
收入总额和应分配情况,费用报销单和发票或收据的复印件都是支出的具体体现。由于我们在工作中转换了思路,采用了不同的工作方法,所以圆满地完成了这一案件的鉴定工作。
参考文献:
[ 3 ] 于朝. 司法会计学[M ]. 修订版. 北京:中国检察出版社, 2004. [ 4 ] 刘静. 司法会计理论与实践[M ]. 北京:经济科学出版社, 2004.
（一）基本情况：本市某公安分局（某公经字[200×]×号聘请书）委托鉴定200×年×月×日，张某在担任A公司健身卡销售代表期间，利用职务便利，涉嫌将收取的健身卡销售款挪用。 。
2 司法会计鉴定
2.1 所需鉴定材料
A公司提供的应收张某出售健身卡
款的有关会计资料；委托人提供的B公司健身卡款的资金流向；张 某以本公司名义收取C公司健身卡预付款的相关材料
2.2 检查验证事实情形（注重证据的收集
由涉案会计资料记录的D、E等公司健身卡应收款38万元、B公司健身卡应收款9万元未收讫和预收C公司健身卡款项12万元但未提供健身卡等事实
A公司业务员张某未向本公司交付出售健身卡款项的情况;张某收取B公司健身卡款项的资金流向情况; 张某以本公司名义收取C公司健身卡预付款情况
一是A公司应收张某健身卡销售款情况。根据A公司提供会计资料反映：200×年×月×日至200×年×月×日，A公司通过张某经办销售的健身卡合计38万元未收回，挂账应收款———张某专户。张某以D公司、E公司等单位需要购团体卡的名义不断向A公司提取健身卡，所欠款项未按交款日期交回A公司。截止案发日，欠款合计为38万元。具体见附件一（有每一笔应收健身卡销售款形成的张某领卡和欠款凭证及会计记账凭证———笔者注，下同）。二是A公司张某收取B公司健身卡款的资金流向情况。A公司在200×年×月×日销售健身卡给B公司，金额9万元，经办人为李某，B公司第一次出具一张支票金额9万元（号码为××××） 给A公司，但该票发生银行退票。200×年×月，B公司第二次出具一张支票（号码为××××）金额9万元，该支票由张某收到后以旅游费名义转交给C公司解入银行，然后张某以取消旅游的形式，从C公司领取现金9万元。截止案发日，该笔款项A公司未收回，挂账应收款。
三是张某以A公司名义收取C公司健身卡预付款情况。根据委托人的材料反映：200×年×月，C公司杜某曾向张某预付12万元用来预定A公司的健身卡，其中：用二张支票支付了10万元，现金支付了2万元（未提供现金收款凭证）。截止案发日，C公司未收到健身卡及还款。具体见C公司两张支票存根、张某借条和杜某笔录。
（四）分析说明
A公司通过张某经办销售的健身卡款合计38万元未收回；上述合计A公司涉嫌被张某挪用款项为47万元200×年×月，C公司杜某曾向张某预付12万元用来预定A公司的健身卡，C公司未收到健身卡及还款。涉 嫌被张某挪用款项为12万元。 （五）鉴定意见
B公司支票确已入C公司账户，金额9万元，但未见张某至C公司领取此款 由张某经手销售并出具“欠款单”的D、E等公司健身卡应收款，至今仍未收讫
由张某出具的借条和两张C公司的支票存根不能证明其向C公司所借的12万元是否确实收到、是否属于健身
卡预收款和款项的真实去向
关于甲公司涉嫌私分国有资产案
案情概况：甲公司系×公司下属的非分支机构的国有企业。主要经营范围：（略）。
A某某在×年×月×日至×年×月×日担任甲公司经理期间，采取虚列工程成本的手法，套取现金×元，用于本公司发放奖金×元。
鉴定要求：对甲公司×年×月×日至×年×月×日采取虚列工程成本的手法，从 有关单位和本单位套取现金的数额，以及将套取的现金用于发放奖金的数额，进行司 法会计鉴定。
检材提供：检材由×检察院和甲 二、检查验证事实情形
（一）关于甲公司×年×月×日至×年×月×日从有关单位和本单位套取现金 的查证
经查，×年×月×日至×年×月×日，甲公司从有关单位和本单位套取现金工程 款如下：
1.关于从支付乙公司的工程款中套取现金×元的查证
经查，×年×月×日，甲公司付给乙公司×元（签发支票×元，套取现金×元），
在×工程项目中列支。根据乙公司B 某某×年×月×日的笔录：这是言词材料，不是涉案会计资料（即检材）。按诉讼证据规则要求，言词材料必须经法庭质证方能被采信作为证据使用。拿这种材料当作依据，不就等于是自毁鉴定结论的基础吗？因为，建立于这些材料基础上的鉴定结论，必然会受制于言词的真实性和稳定性，一旦言词内容改变了，鉴定结论也就会随之而变。称：甲公司合计付给我
们×元，扣除我单位营业税和附加税后，实际套取现金×元。按此比例分摊，上述付 款×元，实际套取现金X元（×元÷×元××元）。批注［y8］：以一个客观存在去推断另一个客
观存在，这是审计的方法，在司法会计鉴定中是不能用的，因为，这样推断出来的事实具有很大的不确定性。司法会计鉴定结论的事实依据应当是客观存在的涉案会计资料，而不是推断
2.关于从支付丙公司的工程款中套取现金×元的查证
经查，×年×月×日，甲公司付给丙公司×元（全部套取现金）。该款在×工程项目 中列支（见附件二／4）。
4.关于从支付戊公司的工程款中套取现金×元的查证
经查，×年×月×日，甲公司以支付×工程款的名义，实际向戊公司开出#×、#×支票×元、×元，合计×元（全部套取现金）。该款在×工程项目中列支 司性质、经营范围等信息都是多余的。
会根据己公司驾驶员E 某某×年×月×日的笔录确认：上述#×、#×支票由甲公司 来我处调换现金。
5.关于从支付庚公司的工程款中套取现金×元的查证
经查，×年×月×日至×年×月×日，甲公司以支付×工程款的名义，实际分×笔
付给庚公司×元（全部套取现金）。其中：以丁公司的名义付给庚公司×元（×年×月× 日×元，×年×月×日×元，×年×月×日×元）；以×工程项目的名义，付给庚公司×
元（×年×月×日×元，×年×月×日×元）。此款分别在×工程项目中列支×笔×元、 在×工程项目中列支×笔×元（见附件二／13- 21）。
根据庚公司经理F 某某×年×月×日、×年×月×日的笔录确认：上述×元由甲 公司C 某某来我处调换现金。
6.关于以支付辛公司工程款的名义在本单位提取现金×元的查证
经查，×年×月×日，C 某某以支付辛公司工程款的名义，在本单位提取现金×
元，付款凭证摘要注明为×工程款，然后由C 某某领取，但支票用途却为差旅费（见附 件二／22- 23）。
综上查证，×年×月×日至×年×月×日，甲公司为调换现金合计付款×元，已 在×等工程项目中列支，实际套取现金×元。
（二）关于×年×月×日至×年×月×日将套取的现金发放奖金的查证
经查，×年×月×日至×年×月×日，甲公司将套取的现金发放本公司奖金×元。 其中：×年×月×日发放×次×元；×年×月×日至×年×月×日发放×次×元（见附 件三／1- 18）。 三、论证
根据《中华人民共和国会计法》第三章第二十六条规定，公司、企业进行会计核算
不得有下列行为：随意改变费用、成本的确认标准或者计量方法，虚列、多列、不列或者 少列费用、成本（见附件十二／1）。甲公司采取多列、虚列工程项目成本，从有关单位套 取大量现金，部分用于发放本公司奖金，严重违背了《中华人民共和国会计法》和财务 会计制度，使甲公司蒙受较大的经济损失。 四、鉴定结论
×年×月×日至×年×月×日，甲公司采取虚列工程成本的手法，以支付工程款 的名义，套取现金×元，实际套取现金×元，用于本单位发放奖金
不能采信作为司法会计鉴定结论使用。若该鉴定书仅做小修小改的话，只能作为一般查账结论意见 使用，且应改为查账报告，并删除“虚列成本”和“套取现金”等措词。 审查
XXX案例分析
——XXX司法会计鉴定案例
【摘要】司法会计鉴定，是指诉讼机关为查明案情，依法指派或聘请具有司法会计专门知识的人员，运用
司法会计学原理和方法，通过检查、计算、验证和鉴证对会计凭证、会计账簿、会计报表和其它会计资料等财务状况进行鉴别和判断，并提供鉴定意见的活动。独立审计，是指注册会计师依法接受委托，对被审计单位的会计报表及其相关资料进行独立审查并发表审计意见。独立审计的目的是对被审计单位会计报表的合法性、公允性及会计处理方法的一贯性发表审计意见。提起司法会计鉴定，人们往往容易与审计混同。两者究竟有何联系与区别，这不仅在理论上需要加以阐述，在实践中也应予以适当界定。本文拟从XXX案例入手，进一步了分析司法会计鉴定的程序，区分司法会计鉴定与审计。
浙江X 集团A 公司（以下简称A 公司）于2001 年2 月，由一家集体企业改制成立。A 公司在2001 年2 月1 日改制时， 收到股东X 集团公司货币资金出资款600 万元、张某和李某以原企业净资产出资300 万元和100 万元，持股比例为60%、30%和10%。张某任董事长，公司法定代表人。A 公司成立后即于2001 年2 月3 日将660 万元款项借给X 集团B 公司（以下简称B 公司），B 公司又将该笔款项借给X 集团公司。2001 年7 月1 日，A 公司经董事会决议出售甲已、丙、丁四人，出售款110 万元。同时X 集团将其持有的A 公司的股权全部转让给甲、已、丙、丁四人，以股权作为归还B 公司对A 公司的欠款。2007 年，Y 公司与A 公司发生工程施
工合同纠纷，发现A 公司资本不实情况，在诉案中向人民法院提出申请，认为X 集团公司出资后又抽回资本，申请法院追加X 集团公司为被执行人， 责令其在抽逃注册资金的范围内清偿被执行人拖欠的债务。法院委托会计师事务所对X 集团公司有无抽逃资本情况进行鉴定。
2 司法会计鉴定
2.1 所需鉴定材料
（1）A 公司营业执照、公司章程、验资证明、出资证明书等接受投资的依据资料；涉及实收资
本内容的财务凭证、会计凭证账簿、财务会计报告等核算资料；股东会决议、股权转让相关协议等。
（2）A 公司的主要资金往来记录、银行转账凭证、大笔资金往来的相关协议、如借款或交易协议。
（3）A 公司与X 集团、B 公司等相关联公司大笔资金来往的记录和银行转账资料。
2.2 检查验证事实情形（注重证据的收集）
（1）2001 年2 月1 日X 集团公司在A 公司改制时货币资金出资款600 万元。
（2）B 公司于2001 年2 月3 日收到A 公司支付的660 万元（有B 公司借条并有张某审批同意，约定该款项借款时间为1 年，年利息5 厘）后，于2001 年2 月4 日转账支付给了X 集团公司（附有X 集团公司借条，借款期限3 年，年利4 厘，并约定于2002 年2月1 日、2003 年2 月1 日支付利息和于2004 年2 月1 日支付本金及利息）。X 集团公司于2001 年2 月4 日收到该660 万元款项后， 在其他应付款科目反映对B 公司该笔债务。
（3）2001 年7 月24 日，张某（原董事长）和新董事长甲签订《A 公司转让协议书》，将A 公司以人民币110 万元价格转让给甲， 转让界定截止时间为2001 年7 月31 日，原有的债权、债务、税费、财务会计报表等一切经济来往均由原董事长张某负责处理。张某分别于2001 年8 月1 日和2002 年2 月1 日出具收条收到甲转让费现金100 万元和10 万元。2001 年7 月29 日，X 集团公司与B 公司、A 公司签订三方协议约定：X 集团应付B 公司借款660 万元整， 由X 集团在A 拥有的股权作抵偿；X 集团对A 公司的长期投资600 万元与对B 的其他应付款进行对冲平账处理。B 公司于2001 年7 月29 日将持有A 公司的600 万元股份以1∶1 的比例转让给甲180 万元、已160 万元、丙160 万元和丁140 万元（附股权转让协议，没有实际现金交付），冲抵对A 公司的600 万元的借款，另60 万元做其他往来逐渐冲抵。
（4）2006 年3 月4 日转账凭证，A 公司将长期未收回的其他应收款7 57.621 7 万元（含应收B公司660 万元）作为无法收回处理，进行账务转销。 2.3 鉴定结论 本案鉴定结论：从上述情况来看，X 集团于2001 年2 月1 日出资600 万元对A 公司进行投资后，A 公司于2001 年2 月3 日即转账支付B 公司660 万元，该660 万元又由B 公司于2001 年2 月4 日以借款方式转账支付给了X 集团。2001 年7 月24 日，张某和甲签定协议，甲付与张某110 万元购得A 公司。而X 集团则根据2001 年7 月29 日与B、A 公司签订的三方协议将对A 公司的股权转让给B 公司， 对冲对B 公司欠款，同时，B 公司又将该股权转让给甲、已、丙丁四人对冲对A 公司欠款， 但该股权转让只有转让协议，没有转让款的实际支付，而A 公司应收B 公司的__该笔借款则长期挂账，于5 年后销账处理。
3 案例分析
本案初看只是一起合同纠纷，但实质涉及瑕疵出资和瑕疵股权转让后原始股东和受让股东应如何承担公司债务责任的问题。故分析本案中心问题有两个。第一，原出资人X 集团公司出资是否有瑕疵？ 第二，如果是瑕疵出资，在股权转让后的对外责任问题？
3．1 本案的瑕疵出资问题分析