以绩效预算的理念推动财政绩效审计的思考
以绩效预算的理念推动财政绩效审计发展的思考
一、引言
审计署2003年7月公布的《2003至2007年审计工作发展规划》，明确指出了“效益审计是审计工作水平的发展方向，是现代审计的主流，今后五年应当在这方面进行探索”。近年来，我国国家审计机关在财政绩效审计方面作了一些尝试、探索和实践，如审计署对福州长乐机场的效益审计等项目，虽然取得了一定的成绩，但实质上目前还处于真实、合法性审计向效益审计的延伸阶段，真正意义上的财政绩效审计还在摸索过程中，还未真正形成独立的审计形态和审计模式。本文拟就西方发达国家（主要是OECD国家1）如美国、法国等国家在20世纪90年代对政府公共支出进行改革，把市场经济的一些基本理念引入公共管理中，建立“以结果为导向的预算”以及完整的财政支出绩效评价体系的财政预算管理体制，即“绩效预算”，为国家审计机关实施财政绩效审计提供了切实可行的目标依据和操作指南。然而，我国财政绩效审计的发展除了要求提高审计人员自身综合素质等队伍的建设以外，财政预算制度的进一步改革和完善也是一个极其重要的因素，借鉴西方发达国家绩效预算的具体做法，建议在我国公共支出管理中应逐步引入绩效预算的理念与做法，建立以结果为导向的财政支出绩效考评机制和公共财政的绩效预算机制，在提高财政资金使用的经济效益和社会效益的同时，也为我国国家审计机关全面实施财政绩效审计提供可操作的平台。
二、绩效预算概念的引入
在以市场为资源配置主体的经济社会中，由于市场机制存在着自身固有的缺陷，也称之为“市场失灵”，如公共物品或服务、外部效应、自然垄断、信息不完全等现象的存在，使社会资源的配置不可能达到最有效率的状态，因而，就需要政府的干预和调整。对于市场无法提供的诸如教育、法律和秩序、环境保护、国家安全、道路桥梁及社会福利服务等商品和服务，就要通过政府的力量来解决，即政府要解决的是通过市场不能解决、或者通过市场解决而无法令人满意的问题。这也就是政府的职能范围。世界银行在其1997年的世界发展报告中指出，
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OECD：Organisation for Economic Co-operation and Development经济合作与发展组织的简称。
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以绩效预算的理念推动财政绩效审计的思考
“每一个政府的核心使命”包括了五项最基本的责任2。即：（1）确定法律基础；（2）保持一个未被破坏的政策环境，包括保持宏观经济的稳定；（3）投资于基本的社会服务和社会基础设施；（4）保护弱势群体；（5）保护环境。这是政府必须要做好的基础性工作，如果这五项任务完不成，就不可能取得可持续的、共享的、减少贫困的发展。
公共预算是政府职能在财务收支上的具体体现，它反映了政府介入经济社会生活的范围、规模和程度。一本政府预算，就是一本政府活动的详细计划和记录。自19世纪末开始至今，公共预算的编制随着政府职能和角色的不同界定以及时代的差异而有所发展和变化，主要是围绕着养人、办事还是效果三个基本问题而展开的，从传统行政预算制度、计划—项目预算制度到零基预算制度，以及20世纪80年代至今正在OECD国家实施的绩效预算制度，经历了从养人（传统行政预算制度）到办事（计划—项目预算制度）、最后到注重效果（零基预算和绩效预算）的发展历程。目前各国正在实施的以绩效目标为中心的预算模式，实现了政府预算拨款与绩效配比，取得了相当好的成效，美国自1993年开始实行绩效预算以来，至1998年起就连续实现了财政盈余，结束了长达近40年的预算赤字历史。
（一）绩效预算（performance budget，简称PB）的涵义
1．绩效预算也称产出预算，是指将公共资金的产出，即将政府活动绩效化为指标，并以各项效果指标为编制基础的预算。例如：每百万人口的案件发生率；高速公路的事故发生率和每个事故的平均成本；农作物的病虫害发生面积率；义务教育的毛入学率和合格率等指标。美国总统办公室在1950年是这样定义绩效预算的：“它阐述请求拨款是为了达到什么目标，为实现这些目标而拟订的计划需要花多少钱，以及用哪些量化的数据衡量在实现每项计划的过程中取得的成绩和完成工作的情况。3”
由于绩效预算较好地将政府活动的目的与预算结合起来，坚持高质量的服务将获得更多预算的“顾客观念”，因而能激发起部门的潜能。同时，由于它坚持“购买”的思想，对于政府内部的相互磨擦而产生的无用功不予承认，从而促进了公共部门服务观念的转变。由于这一预算不是鼓励部门增加新的服务，而是
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世界银行：《1997年世界发展报告—变革世界中的政府》，P42，中国财政经济出版社，1997年8月 上海财政大学公共政策研究中心：《2003中国财政发展报告》，上海财政大学出版社，2003年5月
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将目标主要锁定在提高部门的服务质量和挖掘潜力上，因而也有利于控制预算规模，防止预算支出膨胀。这是目前世界上许多国家都在探索的预算模式。
2．绩效预算的原理。绩效预算是根据“花钱买效果，而不是买过程”的思想来设计预算的。传统观点认为，政府预算部门就是编制预算及分“盘子”；至于怎么执行，以及执行中存在什么问题，那是执行部门的事情。而绩效预算则认为这是一个体系，应当将业绩的指标、成本核算和执行结果都纳入预算体系，也就是说，每一笔预算支出必须符合业绩、公共预算和效果等三要素要求。
（1）业绩。按绩效原则设定目标，是指财政拨款是为了达到某一具体的目标或计划。这些目标应当尽量量化或指标化，以便编制预算并考核效果。
（2）公共预算。是指达到这一业绩所需的拨款额，即公共劳务成本。这里包括了人员工资和费用在内的全部成本。
（3）效果。是指业绩的考核以及业绩与预算（成本）的挂钩方式。财政部门必须采用考核结果与经费挂钩的方式拨款，对于达不到业绩要求的，应当削减预算。
对效果的考核指标包括量的指标和质的指标，这些指标的考核既可以交给其他部门如审计部门等进行，也可以委托社会中介机构来考核。比如：美国政府对警察部门的考核分为三部分：一是治安指标。将犯罪案件按性质和危害程度分类，规定各类的犯罪率和破案率指标。二是交通安全指标。平均行车100万英里发生的车辆事故不得超过3.42起。三是软指标。主要靠居民对警察服务满意程度的打分。这些指标的考核由审计和社会公证机关主持，议会进行监督。如果在预算年度结束时警方在这三类指标上不能让人满意，那么下一年度的预算就会被削减，反之则有可能得到更多的预算。4而财政部门就是根据考核结果，确定经费的结算方式。
不难看出，绩效预算体现了以结果为中心的理财思想。首先，在政府与财政的关系上，财政不再是过去的那种被动的出纳机构，而成为“政府的理财者”。因此，绩效预算不仅改革了政府公共预算模式，而且带动了整个政府工作的观念改变。其次，从技术上说，绩效预算与传统公共预算的区别是增加了“效”的概念。一是在公共预算表的支出上，以“单位+业绩指标”为对象，而不是以投入项目为对象；二是确立了财政拨款与用款单位绩效考核挂钩的机制，这对那些“只
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“30%的破案例—请接受预算的‘拷问’”，《中国财经报》，2004年6月22日
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想要钱，不想办事”的机关肯定是有压力的，至少他们先得想想要办成哪些事，然后才去要钱。因此，绩效预算可能是一种与现代市场经济要求相适应的财政管理方法。
（二）绩效预算的作用。
首先有利于深化政府行政机构改革，加快政府职能转变。在实行绩效预算框架下，政府部门获得的预算资金与其制定的业绩指标有着直接而紧密的联系。这就增强了政府部门使用预算资金的责任感。另外，绩效预算的主旨是用企业家精神改造政府，把居民看作顾客，要求政府的一切活动都要从满足顾客需求出发，因此，实行绩效预算，可以强化政府为公众服务的观念，使政府机关人员追求办事效果，激发政府的活力，使政府行政变得更加务实、有效；
其次实施绩效预算，有利于有效制止浪费，提高财政资金使用效率。由于绩效预算要求政府预算拨款与其绩效、业绩相配比，倘若一个政府部门经过考核，其存在无绩效，或者绩效与经费不配比的政府行为，这将是预算主管部门增加或削减预算的重要依据。同时也可成为政府简政精兵的依据之一。
第三实施绩效预算，政府部门可以按照本年度的总预算来安排各项事业发展计划。在财政资金紧张的情况下，政府为完成当年的业绩指标，总是按轻重缓急，统筹安排，想方设法减少那些可办可不办的支出，或效率不高却数额较大的支出。这就起到了促进优化财政资金结构和提高资金使用效率的作用。
三、OECD国家财政绩效审计的一些做法
（一） 财政绩效审计的概念和内容
财政绩效审计就是利用专门的审计方法和依据一定的审计标准，对被审计组织资源利用的经济性、效率性、效果性进行评价。它是以检查和判断政府计划和行动、预期结果和效益是否达到以及立法或行政机关确立的目标是否适当为主要目标，绩效审计的客体主要是公共部门、公共工程项目、公共事业等。
财政绩效审计和政府绩效预算都是伴随着西方的“新公共管理运动”兴起的，在某种程度上，二者的重要性都在于促进政府加强责任，改进管理，提高效率。一个具体的绩效审计项目可以对三个方面内容中的一个或多个进行检查5。
1．对经济性的审计。包括：（1）根据健全的行政管理原则、实务和管理政
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国际审计机关组织：《世界审计组织审计准则》第四十段。
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策对管理活动的经济性进行审计；（2）对政府部门是否经济地使用其资源并将成本保持在较低水平进行审计。
2．对效率性的审计。包括：（1）人力、财力和其他资源是否得到有效应用；（2）政府项目、单位和活动是否得到有效管理、约束、组织和执行；（3）政府服务是否及时提供；（4）政府项目目标的实现是否符合成本效益原则。
3．对效果性的审计。包括：（1）政策目标是否得到实现；（2）所发生的理想结果是否可以归功于所追寻的政策。
绩效审计的基本操作流程如下：
绩效审计基本操作流程
标准（\应该是什么样的?\） 审计证据（\是什么?\） 审计发现(\是什么?\与\应该是什么?\的比较) 确定审计发现的前因后果 得出审计结论和审计建议 估计建议可能产生的影响
目前，世界上许多执行公共支出绩效预算制度的国家都广泛开展了绩效审计。有代表性的国家有美国、英国、加拿大、澳大利亚、德国、瑞典、意大利等国家。经过十多年的经验积累和实践，这些国家绩效审计的工作总量占政府审计工作量的比重已经较高（见下表）。 世界部分国家绩效审计工作量占政府审计工作量的比重
国家名称 美国 澳大利亚 瑞典 英国 日本
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绩效审计工作量占政府审计工作量的比重 90%以上 50%以上 40%以上 35%以上 40%以上