的经营理念转变为全身心投入开拓业务、拼命赚钱，他们无心进行事务所执业质量的提高，员工职业规划培养仅停留在口头，注册会计师后续教育流于形式。加上很多事务所分配不公，导致员工集体归属感、忠诚度低下，事务所的集体文化无从创建，执业质量处于自然成长的原生态。致使优秀员工产生不满而出走，造成有效地质量控制因人才缺乏而落空。
4 会计师事务所执业质量控制体系的设计
4．1 会计师事务所执业质量控制体系的建设
注册会计师审计的执业环境是不断发展变化的，社会各界对审计人员的专业能力和执业水平的要求也随之不断地发展与变化着。审计执业人员的不当行为，将直接影响审计的质量，这不仅会使会计师事务所遭受经济和其他方面的处罚，同时也会增加整个社会对注册会计师行业的不信任，后果是非常严重的。此外，代表先进方向的风险导向的审计模式，进一步提高了对审计人员的业务素质的要求，如风险导向审计模式要求在实质性测试阶段，审计人员要运用分析性测试程序，以成为获取审计证据的主要手段，这一定会要求审计人员具有较高的专业素质；这种模式也要求注册会计师需要根据被审计实体的情况，利用分析性审查程序，找出审计的风险点。在许多企业财务人员的眼里，审计人员业务知识扎实，税务知识渊博，企业财务人员往往咨询审计人员一些财税方面问题的处理和相关的政策法规，这要求审计人员具备相应的知识以进一步获取客户的信任。因此，作为审计人员必须具备必要的专业能力，并且必须不断掌握和运用相关的新知识、新技能和新的法规，以满足执业的技术要求，确保执业的质量。从以下几个方面提高审计人员素质。 4．1．1 审计执业人员的选聘
优秀人才的选聘是确保会计师事务所整体素质的第一个环节，是确保审计人员遵守职业道德和审计独立性，以及审计质量得到保证的前提。“诚信、勤勉、谨慎，守法”是社会公众对审计人员道德品质的普遍要求，“敏锐的洞察力、周密的分析力、准确的判断力、高超的组织力”是社会公众对审计人员专业能力的必然要求。相比之下，对审计人员的选拔“道德品质”比“专业能力”更加重要，为适应现代风险
7
导向审计模式的要求，审计人员的知识面要更宽更广更深。虽然国内会计师事务所应扩大员工购股权的范围内，适当增加与经济学，管理学等方面的知识人才的选拔，以丰富的专业知识结构的审核，各方面的综合能力，最终形成一支队伍，逐步提高人才的整体水平的综合知识，提高他们的工作能力，确保质量的坚定实践。 4．1．2 审计团队的后续教育培训
国际、国内的会计师事务所都认同一个理念，即“人是事务所最重要的资源，执业人员后续培训教育是会计事务所发展过程中最具战略意义的大事。”有计划、有系统跟进审计人员的教育和培训，不断更新审计从业人员的会计，审计，以及有关法律，法规知识，不断提高核数师的专业能力。纵观国际和国内的会计师事务所后续教育和培训的形式灵活多样，它可以是定期或不定期的培训，可以是会计师事务所内部的培训或者业余时间的自学，也可以在审计业务执行的过程中，增加经验丰富的审计人员的必要的指导，相互促进。 4．1．3 加强客户管理
事实说明：客户的素质是防范审计风险的重要因素，觀别客户是注册会计师事务所风险管理的重要环节。无论是新客户还是老客户，必须关注客户是否存在经营失败、财务困境重大欺诈等迹象。对客户进行风险评估。 4．2 外部监管
4．2．1 建立健全行业质量控制体系
行业协会可以通过组织会计师事务所同业评鉴、经验交流、协会质量控制等方式，控制会计师事务所的工作质量。可以建立行业执业质量信用数据库并实现共享，以供相关监管部门查阅。行业性的自我管理强调自律，更多的着眼于全行业整体的专业进步、全员技能提高和人际关系的改善。
因此，行业协会的理事会、常务理事会成员的主体应丰富完整，理应由合伙人、发起人和注册会计师组成，以便为自律管理提供组织基础；要加强注册会计师行业的自律制度建设和实施，为行业自律管理提供充分的法律基础；行业协会要定期或不定期地组织不同的事务所进行同业核查，及时利用谈话提醒制度或由行业协会研究发布相关指导性意见，以此促进会计师事务所整体上提高执业质量。 4．2．2 社会监管
建立诚信社会环境：会计师事务所执业质量与社会整体道德环境关系紧密，当
8
前社会道德水平低下，诚信缺失己经是不争的事实，这直接使得会计师事务所对执业质量的重视远远不足，建立互信机制，构建诚信社会，对于会计师事务所执业质量的提升有独特的意义。
大力完善社会公众监督：从目前看，社会公众监管尚处于萌芽阶段。对注册会计师审计进行市场监管的社会公众力量主要是投资者、财务分析师、市场研究人员、学者、新闻记者等。未来随着社会公众在信息意识方面的提高，“聚光灯”的效应会越来越明显。
4．2．3 风险控制管理体系
新执业准则要求提供审计服务的事务所实施现代风险导向审计模式，这就要求审计执业人员必须实施风险评估的程序，以降低审计风险，进而提高审计质量。因此，会计师事务所的每一位执业人员都必须从思想上和观念上牢固树立风险意识，不断加强对风险控制的管理，在处理任何业务问题时都要充分考虑其风险。
5 会计师事务所执业质量控制体系运行的保障措施
5．1 加强法律法规建设
以加快相关法律、法规的制定为中心，确立法律规范在注册会计师执业质量监督体系中的基础性作用。具体来说，可以对其他利害关系人作出明确界定、规定特别诉讼时效、对会计师事务所的组织形式进一步作出明确规定、成立专业鉴定机构、提高独立审计准则的法律效力。
必须加强政府的监管能力和处罚力度，明确财政部门、审计部门、证监会相互之间的职责：财政部门负责CPA行业的总体、经常性的监管；审计部门负责抽查经CPA审计的国有企业；证监会应对执行证券、期货相关业务资格的会计师事务所、注册会计师的执业质量进行监督。 5．2 加强政府监管和加大处罚力度 5．2．1 明确职责
财办发「2002」136号规定了财政部门与注册会计师协会在监督检查方面的分工，即监督检查局行使对注册会计师和会计师事务所的行政监督检查和行政处罚职能，
9
注册会计师协会对会员进行监督检查和内部惩戒等。但财政部门、审计部门、证监会相互之间的职责并不明确。笔者认为，上述三个政府部门应进行下列分工：
（1）财政部门负责CPA行业的总体、经常性的监管；
（2）审计部门负责抽查经CPA审计的国有企业，如果发现问题，在对其进行相应的处理和处罚之前，有关问题应移交给财政部门，由财政部门对参与的会计事务所进行进一步的核查，确定该国有企业违规的性质及程度并提出处理和处罚建议，与审计部门协调后宣布处罚决定。
（3）证监会若现或认为执行证券、期货相关业务资格的会计师事务所、注册会计师存在执业质量问题，应当将有关问题移交财政部门或着与财政部门联合核查，在协商达成一致后发布处罚决定。 5．2．2 加强部门间协调
在职责明确后，各政府部门应该加强协调：
（1）建立多层次的定期沟通机制，协调检查方案，确定检查清单，以避免重复检查；
（2）对检査情况、结果互相通报，必要时联手检查；
（3）对检查中的问题组成由各方人员参加的专家论证会，避免处理不一样。同时，各政府部门也应加强与注册会计师协会的协调，在做出处罚决定时应参考协会的意见。
5．2．3 加强制度建设
财政部承担对注册会计师和会计师事务所的行政监督检查职能之后，应尽快完善相关的制度建设，主要包括：制定业务检查的要求，明确检查目的，检查内容，检查依据，检查程序及检查结果处理等方面；制定业务检查工作底稿，实现标准化的检查；建立一支稳定，专业的监管队伍，以提高检查工作的效率和效果。 5．2．4 加强内部管理建设
一方面，可以加强员工的培训力度，通过职业道德教育和业务培训，提高综合素质，增强职业自律的意识。另一方面，可以建立员工激励制度，使内部团结、和谐，增强整个事务所的稳定性。事务所内部应尊重会计师的劳动，充分发挥专业知识在事务所内部决策和管理中的主导作用，应当以增进内部和谐为重点，有效协调内部各方面的关系，保障事务所及利益相关者的合法利益。
10
会计师事务所还应该应该建立公平合理的薪酬和福利机制，建立以人为本的晋升与奖励机制。不断地健全会计事务所的执业质量控制体系。实际操作中，各事务所的执业质量控制政策各有侧重。从总体来说应做好以下几个方面工作：首先，管理层应统一认识，充分认识到执业质量对事务所长远发展的重大意义，将执业质量控制作为首要的问题来抓。其次，各事务所应建立执业质量控制制度，并建立一定的组织来保证制度的实施。制度一旦建立，应严格执行，避免随意性。再次，事务所应针对工作底稿的编制、各类业务的操作制定一定的执业指导规范，为执业人员提供指导，并以此为依据对其执业水平进行评价考核。 5．3 加强对制度控制的建设
一方面，规范审计收费，针对事务所压价收费的现象，各地注协要制定最低收费标准，并加大查处力度，如注协对年度报表审计备案业务数量进行分析，对其中可能存在压价不正当竞争行为的会计师事务所列为执业质量检查的重点，对低价收费的会计师事务所，重点进行执业质量检查，对采取恶意降低收费承揽业务的行为予以严厉惩戒，对相关责任人严肃罚处。
另一方面，加强会计师事务所的内部质量控制。质量是注册会计师执业的生命，是支撑会计师事务所生存和发展的至关重要原因。建立健全注册会计师行业质量控制体系，通过同业评鉴、经验交流、注册会计师协会的质量控制等，控制会计师事务所的工作质量。可以建立审计、验资报告存档制度。简言之，就是从事务所存档的各类报告中抽取一定比率看是否正确，并与企业留存的相比较，看是否一致，防止造假。
5．4 提高人员素质，构建事务所职业风险防火墙 5．4．1 提高CPA执业水平
应当提高CPA的执业水平，强化CPA行业自律体系的专业指导作用。 第一，应当不断地加强培训和专业的指导，提高事务所行业的职业水平。首先，协会应不断完善后续教育培训制度，从职业发展的要求出发，创新培训内容和手段，加大培训投入，提高培训效果，提高行业人员素质。其次，协会应根据CPA行业发展的需要，研究与改进CPA执业规范体系，进一步丰富了独立审计准则，职业道德准则及质量控制准则的内容，细化要求，增强可操作性。再次，协会应加强准则实施的监督检查，根据对事务所检查中存在的问题，加强指导或强制性培训,并大力规
11