中国物流成本前沿问题考察报告
作者： 宋 则 常东亮来源： 时间：2007-7-3 15:19:58访问次数：554
内容提要：优化经济流程、降低物流成本，加快发展中国现代物流产业，迫切需要有符合自己要求、经得住推敲的物流成本核算体系及其实际数据的支撑。而从国内外的差异和混乱中理出头绪，探索科学实用的物流成本宏观和微观分析框架与核算方法，是实现这一目标的先决条件和基础性工作。造成中国物流成本居高不下的关键因素是制造业，困扰商品流程优化的还是制造业。因此，制造业物流成本的实际状况应该是，也必将成为物流成本研究的重点领域。
关键词：物流成本 核算体系 流程优化
一、问题的提出
中国经济总量持续、快速增长，不仅带来了资源、能源和环境方面的压力，而且越来越无法容忍陈旧低效粗放的商品流程，降低物流成本在经济―总量块头‖急剧增大的场合显得尤为迫切。而从动感、节奏和流程优化的竞争、较量中获取经济利益，恰好是新世纪的新动向和新特点。种种迹象显示，无论是出于内因还是外因、主动还是被动，中国正在进入以优化整合产供销流程和内外贸一体化为基础，求解实体经济运行质量长期偏低难题的新阶段。其中，实行流通创新、加快流通现代化，是中国加入这一国际化新潮流的前导性战略步骤，紧随其后的将会是整个制造业的陈旧流程得到全面改造和提升，国民经济运行速度、质量、效率和综合竞争力得到全面提高。 在这个过程中，最引人注目的是贯穿中国制造业和流通业的现代物流产业的快速发展。从实体经济角度观察，物流经济活动及其衍生出的物流成本几乎无处不在，从而使物流成本核算成为了国民经济核算体系中的基本组成部分。并且，随着产业分工的细化和产业链条的拉长，导致物流时间、物流成本在产品总时间和产品总成本中所占比重不断提高，使得物流成本核算不仅越来越重要，而且越来越复杂，对物流成本状况的客观描述越来越困难。因此，我们认为，促进流通现代化，加快发展中国现代物流产业，迫切需要符合自己要求、经得住推敲的、可靠的物流成本核算体系及其实际数据的支撑。 二、物流成本的分析框架：概念、分类、特征及影响因素 从扫描、甄别已有的文献、方法和思路入手，有助于新的发现。纵观物流运作在国外的发展，由重视功能到重视成本，再到重视服务，物流管理的发展进程始终没有停止。而物流管理的核心是物流成本管理，物流成本管理的关键是物流成本的核算。换句话说，物流成本是物流管理的手段，是衡量物流运作绩效的工具，自然也就是物流研究的重点内容之一。物流成本之所以具有这些特点，一是因为物流成本忠实地反映着物流活动的实态；二是因为物流成本能作为评价所有物流活动的共同尺度。
在这种背景下，物流成本的研究在中国具体表现为两个方面，一方面是简单照搬美、日、欧等发达国家和地区的物流理念和核算结果；另一方面是不同组织机构对中国国内物流成本数据的估算、分析，无论在总量，还是企业的实际支出，甚或行业标准，都没有形成统一的意见。我们发现，主要原因，还是在于物流成本具有模糊性的特点，造成了统计范围与口径大小不一，或者干脆是概念界定混乱，混淆了宏观、中观和微观物流成本的边界。
如前所述，从实体经济角度观察，物流经济活动及其衍生出的物流成本几乎无处不在，从而使物流成本核算成为了国民经济核算体系中的基本组成部分。并且，随着产业分工的细化和产业链条的拉长，使得物流时间、物流成本在产品总时间和产品总成本中所占比重不断提高，
使得物流成本核算不仅越来越重要，而且越来越复杂，对物流成本状况的客观描述越来越困难。在在这种场合，为避免―一锅煮‖，物流成本考察需要区分层次。
我们认为，讨论物流成本问题，首先应该界定说明是哪一个层次的物流成本。宏观物流成本是从国民经济总量的角度出发，分析国内物流活动的总开支水平，常见的指标是国内物流成本与一国GDP的比例，该比例越小，说明其物流业越发达。
中观物流成本是采用标准管理的理念，研究某个行业、产品，甚至是某项服务的―平均物流成本‖数据，从而建立分行业或分产品的物流成本参考标准。既然是一项基准型指标，就必须要求一定的样本数量和时间跨度，相比发达国家动辄二三十年的行业数据积累，在中国该项研究还尚未起步。 微观物流成本简单地讲，就是单个具体企业的物流支出，目前在国内外的研究相对比较充分，不过争论和分歧也较大。现有文献谈及物流成本的概念，通常是基于微观物流成本而言。1956年，美国一本讨论航空运输经济的著作首次论述了现代物流成本的雏形。随后，刘易斯?克林顿和斯蒂尔把物流成本定位于实现物流需求所必须的全部开支，包括从供应商到消费者这一过程中发生的全部费用。参考《日本物流手册》，所谓物流成本被理解为用金额评价物流活动的实际情况。物流成本的大小，取决于物流活动的范围和采用的评价方法。在中国2001年制定的《国家标准物流术语》中，物流成本是指物流活动中所消耗的物化劳动和活劳动的货币表现。主要有客户服务成本、库存管理成本、运输成本、批量成本、仓储成本、订货处理和信息成本 6 类。国内部分学者在撰文分析物流成本时，大多沿用了上述定义。
值得注意的是，在微观物流成本的概念相对接近的同时，对其核算范围的解释则大相径庭。丹麦学者Frede Kristensen（1997）认为，指出物流成本是识别物流环节持续的成本改善的战略工具。物流成本核算的对象包括两类：一类是资本成本，指的是产品被―锁闭‖在物流环节，从而导致事实上被企业所占用的资金成本；另一类是运作成本，包括物流人员的薪水和办公开支、仓储、流通加工、物流设施维护、信息技术、包装、损耗、税收、水电热、租金、保险、清扫费用等等。这种分类办法的优点在于指出了成本改善的取向是减少原材料和产成品在物流环节的耽搁及时滞，降低资金占用成本；物流运作费用由于受物理极限的约束，并不是成本改善的主要对象。
1999年，Carlos, F. Dagazo在其出版的《物流系统分析》一书中把物流成本归结为克服商品空间障碍的移动成本和克服商品时间障碍的持有成本；前者又可以进一步分为运输成本及装卸成本；后者则对应地分为租金成本及等候成本。它从物流功能的角度诠释了物流成本的边界，显得直观明了。
此外，为了核算和分析的方便，物流成本通常还可以从三个方面进行划分。（1）以财务会计中费用发生为基础，按照交付形态的不同，可以把物流成本分为本企业支付的物流费用和向其他企业支付的物流费用，其中本企业支付的物流费用又进一步细分为企业本身发生的材料费、人工费、工艺费、维护费、一般经费、特殊经费和委托物流费用。（2）按照物流功能的差别，物流成本可分为实物流通费用、信息流通费用和物流管理费用三类。（3）按照物流活动的不同阶段划分，物流成本包括采购、生产、销售和售后服务阶段的物流成本。另一种说法是包括供应、内部和销售物流成本（倪国爱，2000）。 比较国内外学者关于物流成本的分类办法，我们发现一个有趣的现象。国外学者更注重企业的物流隐性成本和资金的机会成本，而国内学者更强调企业实际发生的物流显性成本。这反映出二者在物流理念上的差别和对成本指标的不同理解。由于中国内资企业管理的粗放和融资方面存在的软预算约束，导致忽视资金的使用效率和时间价值的现象比比皆是。可喜的是，国内部分学者正逐步认识到物流隐性成本的重要性，并开始对此加以研究（张梅琳，2002）。 由于前述的原因，物流成本最值得关注的特征主要有两点。第一，界定和核算的复杂性，由于物流活动涉及面广、关联性强，导致很多成本项目都无法准确掌握，统计时难免挂一漏万；
更主要的是，企业现行的会计核算制度是按照劳动力和产品来分摊成本的，因此在企业的损益表中并没有物流成本的直接记录，厂内运输成本通常被计入生产成本，订单处理成本可能包含在销售费用当中，部分存活持有成本又可能算作财务费用。如此种种，不仅影响到物流成本的准确性，也制约了物流成本在不同企业之间的可比性。 第二，物流成本之间存在二律背反现象，一种物流功能的成本削减可能会使另一种功能的成本增加；对于企业物流的决策者而言，必须记住唐纳德在《物流管理》一书中的提醒，研究企业物流成本时应该着眼于供应链的整体而不是某个局部的功能要素 。
影响微观物流成本的因素包括物流结构、客户服务水平和物流规模三个方面。首先，单个企业的物流活动作为生产环节的辅助和延伸，受到经营管理水平和市场特点的影响，当内部的物流结构因此确定之后，物流成本也就不只是物流部门可以控制的，如过多进货或过多生产造成积压的库存费用，以及紧急运输发货的费用等。其次，物流是一个人造的开放系统，其本质是一种服务，不同的服务水平将会产生不同的物流成本，二者之间没有绝对的正比关系。最后，物流成本随着物流规模的变化而变化，主要针对物流配送的半径和物流中心的数量而言，适度的物流规模通常对应着最低的物流成本。
确定了微观物流成本的概念、范围、特征及影响因素之后，中观和宏观物流成本的基本理论体系对此加以引申即可得到。诚如前文所言，中观物流成本分析的对象是某个行业、产品，甚至是某项服务的平均物流成本水平，数据来源于对企业的抽样调查或问卷调查，进而通过统计学的分析方法来推断经验性的物流成本参考标准。因此，它的可靠性依赖于微观物流成本核算的准确程度。采集数据时，必须注意两个基本要求：一是成本主体（核算对象）的一致性，二是核算标准的一致性。特别是第二点，需要政府主管部门或行业中介组织在统一核算方法和标准方面承担许多基础性的工作。
就宏观物流成本而言，目前学术界并没有一个明确的定义。参照对微观物流成本的论述，本报告认为，宏观物流成本指的是全社会在一定时间范围内，为了消除时间和空间障碍而发生的有价值的商品运动和静止行为所耗费的成本开支总额。在此，突出―有价值的商品运动和静止行为‖，旨在反映物流活动创造社会价值的增值型服务本质。具体来讲，宏观物流成本包括了有形的物质成本与无形的资金成本的总和，物质成本又包含运输、仓储、包装、装卸、流通加工、人员管理、信息处理、物流设施投资及运营费用等各项开支。 探讨微观物流成本与宏观物流成本的关系不能简单化。在理论上，宏观数据应该由成千上万个微观数据累积迭加而成；但在实践中，由于物流系统的开放性和企业边界的模糊性，导致微观求和的办法行不通。从两种成本核算的目的——成本改善来看，即使微观企业物流实现了帕雷托效率，但是全社会物流系统不一定就处于最优化状态，二者不是简单的倍乘关系，这也算是一种―合成的谬误‖吧！而中国脱胎于条块分割计划管理体制，物流系统和物流成本管理中的―反帕雷托效率‖的状况尤其值得关注。 三、物流成本的核算方法
物流成本的核算方法至关重要。物流成本的本质体现在借助数据对物流活动进行评价，从而说明投入产出的比例关系。根据前文对三个层次物流成本的探讨，我们认为，中观物流成本实际上是不需要直接核算的，它可以运用统计学的方法对采集到的微观物流成本数据样本进行分析，从中找到一个基准，作为普遍成本改善的目标值。也就是说，它依赖于众多微观物流成本的核算结果。因此，我们只对微观物流成本和宏观物流成本的核算方法加以讨论。 由于微观物流成本与宏观物流成本在分析角度、成本改善方面的截然不同，特别是传统的企业成本会计与国民经济统计体系之间不构成一一对应关系，所以我们认为，两种物流成本需要采用不同的核算方法。 1、微观物流成本的核算方法 就企业物流成本而言，目前介绍较多也比较完善的统计工具有两个，分别采用现有的会计核
算体系和作业成本会计体系。 所谓现有的会计核算体系，也就是利用现有的财务报表进行物流成本核算。而企业的两个主要会计报表是资产负债表和损益表，分别反映的是一个企业在特定时点上的财务状况和一定时期内与企业经营相关的收入及费用成本。在此情况下，体现在现有会计报表中的物流成本属于可视成本开支，即显性成本。然而，在部分学者看来，它只是企业物流成本的一部分，另一类隐性成本，如库存积压降价处理、库存呆滞产品、回程空载、产品损耗、退货、缺货损失等，也应该计入企业物流成本的范畴（张梅琳，2002）。 结合中国企业计算物流成本的实践，我们可以按照现有的会计核算体系统计物流成本的完备程度，把它们分为三个等级。第一等级是指物流核算只考虑了企业对外部运输业者所支付的运输费和向公共仓库支付的保管费等传统的物流费用，而不考虑存货持有成本和物流行政管理成本。这反映了国内大多数企业对物流成本的认识层次，对于现代物流成本的核算来说，是远远不够的。第二等级是在企业物流成本的统计框架内不仅包含了运输费（包括包装费与搬运费）、仓储费（仓库的固定资产折旧、设备折旧），也包含了直接人工费、利息费用、办公费、低值易耗品的摊销和存货损失 等，尽可能地把企业发生的显性成本都涵盖了进去。这在技术上是可行的，也是很有必要的，是目前发达国家已经达到的阶段和我们行动的目标。即使如此，对企业总的人工费、办公费在多大程度上用于物流活动，归入物流成本，仍然存在着一个如何剥离的问题 。第三等级是同时囊括了显性成本和隐性成本在内的企业物流总成本，这对于单个企业的物流管理来说，无疑是极有助益的，它是物流概念向广度和深度的发展趋势在成本领域的反映，但限于一系列操作上的难题，像如何界定和量化隐性成本等，在现有的成本核算体系内还难以实现。 行文至此，我们需要返回去重新强调一下物流成本核算的目的，这就是在于实现物流管理的优化，核算过程并不是企业会计份内的工作。物流成本核算之所以被列入管理会计的范畴，其原因就在于此。我们认为，考虑到企业因核算物流成本而增加的工作量和时间损耗，物流成本计算到第二等级已经够用。
作业成本会计体系，又称为ABC（Active-Based Costing）成本法，最早可以追溯到20世纪美国会计大师埃里克?科勒（Eric Kohler）教授。他首先在1952年出版的《会计师词典》中提出了作业会计的概念。1971年，乔治?斯坦布斯（George Staubus）对此概念做了全面系统的论述，但当时却没有在理论界和企业界引起足够的重视。直到1988年，美国学者库伯（Robin Cooper）和开普兰（Robert Kaplan）发展了斯坦布斯的思想，提出了以作业为基础的成本计算，并在过去10年中受到广泛的关注。 采用作业成本法核算物流成本是基于如下理论基础，即产品消耗作业，作业消耗资源并导致成本的发生。换言之，它突破了产品这个界限，而把成本核算深入到作业层次；它以作业为单位收集成本，并把成本按作业动因分配到产品。下图为作业成本法核算物流成本的逻辑流程。
图1 作业成本法核算物流成本的逻辑流程 应用作业成本法核算物流成本时，通常会发现核算结果要比基于传统会计体系核算的结果大出许多，这被间接地当作前者优于后者的依据 。不过，根据作业成本法核算物流成本的逻辑流程来看，至少可以证明一点，即由于它是从作业层次入手，把成本按活动分类，因此便于企业分析成本结构，暴露物流流程问题，改进管理水平。Pohlen and Lalonde（1994）曾阐述了作业成本法在物流管理中的作用：识别冗余活动；发现某一个或多个渠道成员的过多资源消耗；以及渠道结构变更分析 。
尽管作业成本法被认为是确定和控制微观物流成本最有前途的方法，但是它的有效使用首先必须有一套能够控制物流活动过程的预算体系和物流服务绩效管理指标体系相配套；其次，
在核算过程中，资源成本分配和作业成本分配环节会牵涉到分配方法和工作量的问题，大多数需要借助于信息技术才能完成。 目前，对于微观物流成本的核算，除了介绍和应用较多的传统成本会计、作业成本会计之外，也有一些学者基于供应链的思想和隐性成本难以度量的考虑，提出了其他物流成本的统计办法。比如基于成本指数的物流成本评价体系，通过模糊分级办法构建评价指标，确定相应的状态指数和指数权值，进而计算出成本指数 ；或者在分析隐性成本时引入模糊聚类分析法等。它们都是把模糊数学的思想应用到微观物流成本统计的典型例子，具有一定的借鉴意义。但我们感到，由于其中包含了定性分析的成分，免不了受研究人员主观因素干扰的嫌疑；再者，其可操作性和说服力都有待于进一步证实。因此，这类方法也只限于对前两种定量统计方法作补充使用。
2、宏观物流成本的核算方法
如果说研究微观物流成本是为了方便企业开展物流管理的话，那么核算宏观物流成本则是为了制定物流政策、提高国民经济运行质量和效率，其重要意义不言而喻。原有的经济学往往把商品流通假设为―无摩擦‖的运动，这在150年前的资本主义早期阶段似乎是可以的，但随着商品经济社会的发展，物流成本必须加以重视。从这个意义上说，宏观物流成本对于中国这样一个从计划经济向市场经济转型的国家而言，给以高度重视并尽早开展研究应该是题中应有之意。而这恰恰折射出中国以往在有关研究方面存在的不足。
由于存在―合成的谬误‖，宏观物流成本显然不能用微观物流成本数据简单相加而得。因此，发达国家在核算宏观物流成本时，都采取了另起炉灶的办法，在已有统计体系的基础之上，构建一个包括主要物流功能在内的分析框架。接下来，我们分别探讨美、欧、日在这方面的成功经验。
（1）美国宏观物流成本的核算方法
美国宏观物流成本核算的历史最早可以追溯到1960年，现在的《美国物流年度报告》是由美国Cass信息系统公司副总裁罗伯特? 德兰尼（Robert V. Delaney）负责撰写，而这项工作事实上从1973年就开始了 。由于德兰尼在给出宏观物流成本的结构时，使用了哈佛大学教授赫斯凯特(J.L.Heskett)在其专著《商业物流》第二版中提到的方法，故而他把美国宏观物流成本称为―美国商业物流系统总成本‖。
美国的宏观物流成本由存货持有成本、运输成本和物流行政管理成本三部分构成。
第一部分存货持有成本除了包括仓储成本、残损、人力费用及保险和税收费用外，还包括库存占压资金的利息。其中利息是当年美国商业利率乘以全国商业存货总额得到的。仓储成本测算时涉及到公共仓库和企业自有仓库这两块。公共仓库的仓储成本数据可以从美国商务部人口普查局的《服务业年度调查报告》中获取，而企业自有仓库的仓储成本数据则是德兰尼先生自己测算的。此外，全国商业存货总额涵盖了农业、采矿业、建筑业、服务业、制造业、批发零售业等所有行业门类的数据
第二部分运输成本是直接从美国ENO运输基金会出版的《美国运输年度报告》中得到的货运数据。分为公路运输、其他运输方式与货主费用三个类别。公路运输包括本地卡车运输费用与城际卡车运输费用。其他运输方式包括铁路运输费用、水路运输费用、油料管道运输费用、航空运输费用、货运代理费用。货主费用包括货主企业运输管理部门的运营费用和货物装卸费用，这项成本虽然数额较小，但究竟是如何估算的，目前还不得而知。 第三部分物流行政管理成本，是按照美国的历史情况由专家确定一个固定比例，乘以存货持有成本和运输成本的总和得出的，分别包括订单处理及IT成本、市场预测、计划制定及相关财务人员发生的管理费用。美国物流行政管理成本在物流成本总额中的比例一般为4％。 （2）欧洲宏观物流成本的核算方法
物流产业在欧洲已经步入了成熟发展的阶段，政府也出台了很多扶持性政策。但在欧洲，宏