第三章 所有者权益
考试分析可能涉及到的题型主要有单选、多选和判断，7 分左右，一般重要。 本章内容框架 第一节 实收资本 第二节 资本公积 第三节 留存收益 一、所有者权益概述
（一）概念指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益，公司所有者权益又称股东权益。 （二）特征
1.除非发生减资、清算或分派现金股利，企业不需要偿还所有者权益； 2.企业清算时，只有在清偿所有的负债后，所有者权益才返还给所有者； 3.所有者凭借所有者权益能够参与企业利润的分配。 （三）内容
所有者权益包括：实收资本（或股本）、资本公积、其他综合收益、盈余公积和未分配利润等。其中，盈余公积和未分配利润统称为留存收益。
【例题 1-多选题】下列各项中，属于所有者权益的是（ ）。 A.资本溢价
B.计提的盈余公积 C.投资者投入的资本
D.应付高管人员基本薪酬
【答案】ABC【解析】选项 D 通过应付职工薪酬核算，属于负债。
第一节 实收资本
【主要考点】
1.实收资本（或股本）的形成； 2.实收资本（或股本）的增减变动。 一、实收资本概述
实收资本是指企业按照章程规定或合同、协议约定，接受投资者投入企业的资本。
实收资本的构成比例即投资者的出资比例或股东的股份比例，是确定所有者在企业所有者权益中所占的份额的和参与企业生产经营决策的基础，也是企业进行利润或股利分配的主要依据，同时还是企业清算时确定所有者对净资产的要求权的依据。
【注意】所有者投资这个过程，投资方作为长期股权投资核算，而被投资单位作为实收资本核算。 二、实收资本的账务处理 （一）接受现金资产投资
1. 股份有限公司以外的企业接受现金资产投资
【教材例题 3-1】甲、乙、丙共同投资设立 A 有限责任公司，注册资本为 2 000 000 元，甲、乙、丙持股比例分别为 60%，25%和 15%。按照章程规定，甲、乙、丙投入资本分别为 1 200000 元、500 000 元和 300 000 元。A 有限责任公司已如期收到各投资者一次缴足的款项。A有限责任公司应编制如下会计分录： 借：银行存款 2 000 000
贷：实收资本——甲 1 200 000 ——乙 500 000 ——丙 300 000
2.股份有限公司接受现金资产投资
股份有限公司发行股票时，既可以按面值发行，也可以溢价发行（我国目前不允许折价发行）。
【教材例题 3-2】B 股份有限公司发行普通股 10 000 000 股，每股面值 1 元，每股发行价格5 元。假定股票发行成功，股款50 000 000 元已全部收到，不考虑发行过程中的税费等因素。根据上述资料，B 股份有限公司应作如下账务处理：
应记入“资本公积”科目的金额=50000000-10 000 000×1=40 000 000（元）。 应编制如下会计分录：
借：银行存款 50 000 000 贷：股本 10 000 000
资本公积——股本溢价 40 000 000
【注意】股份有限公司用“股本”科目反映投资者投入的资本，其他公司用“实收资本”反映。 （二）接受非现金资产投资 1.接受投入固定资产
企业接受投资者作价投入的房屋、建筑物、机器设备等固定资产，应按投资合同或协议约定价值确定固定资产价值（但投资合同或协议约定价值不公允的除外）和在注册资本中应享有的份额。
【教材例题 3-3】甲有限责任公司于设立时收到乙公司作为资本投入的不需要安装的机器设备一台，合同约定该机器设备的价值为 2 000 000 元，增值税进项税额为 340 000 元（由投资方支付税款，并提供或开具增值税专用发票）。经约定，甲有限责任公司接受乙公司的投入资本为 2340 000。合同约定的固定资产价值与公允价值相符，不考虑其他因素，甲公司应编制如下会计分录： 借：固定资产 2 000 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 340 000 贷：实收资本——乙公司 2 340 000 2.接受投入材料物资
【教材例题 3-4】乙有限责任公司于设立时收到 B 公司作为资本投入的原材料一批，该批原材料投资合同或协议约定价值（不含可抵扣的增值税进项税额部分）为 100 000 元，增值税进项税额为 17 000 元（由投资方支付税款，并提供或开具增值税专用发票）。假设合同约定的价值与公允价值相符，不考虑其他因素，原材料按实际成本进行日常核算。乙公司接受的 B公司投入的原材料按照合同约定金额与增值税进项税额之和作为实收资本，乙有限责任 公司应编制如下会计分录： 借：原材料 100 000
应交税费——应交增值税（进项税额） 17 000 贷：实收资本——B 公司 117 000
【例题 2-单选题】甲、乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为 17%。甲公司接受乙公司投资转入的原材料一批，账面价值 100 000 元，投资协议约定的价值 120 000元，假定投资协议约定的价值与公允价值相符，该项投资没有产生资本溢价。甲公司实收资本应增加（ ）元。（2012 年） A.100 000 B.117 000 C.120 000 D.140 400
【答案】D【解析】甲公司实收资本应增加 120 000×（1＋17%）＝140 400（元）。 3.接受投入无形资产
【教材例题 3-9】丙有限责任公司于设立时收到 A 公司作为资本投入的非专利技术一项，该非专利技术投资合同约定价值为 60 000 元，同时收到 B 公司作为资本投入的土地使用权一项，投资合同约定价值为 80 000 元。假设丙公司接受该非专利技术和土地使用权符合国家注册资本管理的有关规定，可按合同约定作实收资本入账，合同约定的价值与公允价值相符，不考虑其他因素。丙有限责任公司应编制如下会计分录： 借：无形资产——非专利技术 60 000
——土地使用权 80 000
贷：实收资本——A 公司 60 000
——B 公司 80 000
（三）实收资本（或股本）的增减变动 1.实收资本的增加
一般企业增加资本主要有三个途径：接受投资者追加投资、资本公积转增资本和盈余公积转增资本。
【注意】由于资本公积和盈余公积均属于所有者权益，用其转增资本时，如果是独资企业比较简单，直接结转即可。如果是股份有限公司或有限责任公司，应该按照原投资者各自出资比例相应增加各投资者的出资额。
【教材例题 3-6】甲、乙、丙三人共同投资设立 A 有限责任公司，原注册资本为 4000000元，甲、乙、丙分别出资 500 000 元、2 000 000 元和 1 500 000 元。为扩大经营规模，经批准，A 公司注册资本扩大为 5 000 000 元，甲、乙、丙按照原出资比例分别追加投资 125 000元、500000 元和375000 元。A 有限责任公司如期收到甲、乙、
丙追加的现金投资。A 有限责任公司应编制如下会计分录： 借：银行存款 1 000 000
贷：实收资本——甲 125 000 ——乙 500 000 ——丙 375 000
【注意】甲、乙、丙三人应按原出资比例追加实收资本。 【教材例题 3-7】承【教材例题3-6】，因扩大经营规模需要，经批准，A 有限责任公司按原出资比例将资本公积 1 000 000 元转增资本。A 有限责任公司应编制如下会计分录： 借：资本公积 1 000 000
贷：实收资本——甲 125 000 ——乙 500 000 ——丙 375 000
【教材例题 3-8】承【教材例题3-6】，因扩大经营规模需要，经批准，A 有限责任公司按原出资比例将盈余公积 1 000 000 元转增资本。A 有限责任公司应编制如下会计分录： 借：盈余公积 1 000 000
贷：实收资本——甲 125 000 ——乙 500 000 ——丙 375 000
2. 实收资本（或股本）的减少 股份有限公司以外的企业减资 股份有限公司回购股票 借：实收资本贷：银行存款等 ①回购股票时： 借：库存股 （公允价值）贷：银行存款 ②注销股票时： 如果回购股票支付的价款高于面值总额： 借：股本 （股本面值×注销股数） 资本公积——股本溢价 盈余公积 （资本公积——股本溢价不够冲减时） 利润分配——未分配利润 （盈余公积不够冲减时） 贷：库存股 如果回购股票支付的价款低于面值总额： 借：股本 贷：库存股 资本公积——股本溢价 【教材例题 3-9】A 上市公司 2×12 年 12月 31 日的股本为 100 000 000 股（面值为 1 元），资本公积（股本溢价）为 30 000 000 元，盈余公积为 40 000 000 元。经股东大会批准，A上市公司以现金回购方式回购本公司股票 20 000 000 股并注销。假定 A 上市公司按每股 2元回购股票，不考虑其他因素。A 上市公司应编制如下会计分录： （1）回购本公司股份时： 借：库存股 40 000 000 贷：银行存款 40 000 000
库存股成本=20 000 000×2=40000000（元） （2）注销本公司股份时： 借：股本 20 000 000 资本公积 20 000 000 贷：库存股 40 000 000
应冲减的资本公积=20000000×2-20 000000×1=20 000 000（元）。 【教材例题 3-10】承【教材例题 3-9】，假定 A 上市公司按每股 3 元回购股票，其他条件不变，A 上市公司应编制如下会计分录：
（1）回购本公司股份时： 借：库存股 60 000 000 贷：银行存款 60 000 000
库存股成本=20 000 000×3=60000000（元）
（2）注销本公司股份时： 借：股本 20 000 000 资本公积 30 000 000 盈余公积 10 000 000 贷：库存股 60 000 000
【注意】资本公积不够冲，按顺序应冲减盈余公积。 【教材例题 3-11】承【教材例题 3-9】，假定 A 上市公司按每股 0.9 元回购股票，其他条件不变，A 上市公司应编制如下会计分录：
（1）回购本公司股份时： 借：库存股 18 000 000 贷：银行存款 18 000 000
库存股成本=20 000 000×0.9=18 000 000（元） （2）注销本公司股份时： 借：股本 20 000 000 贷：库存股 18 000 000
资本公积——股本溢价 2 000 000
【例题 3-多选题】下列各项中，会引起企业实收资本金额发生增减变动的有（ ）。（2014年） A.资本公积转增资本 B.对外债券投资 C.盈余公积转增资本 D.处置长期股权投资 【答案】AC
【解析】资本公积转增资本，实收资本增加，选项 A、C 正确；对外债券投资，可能会增加交易性金融资产、持有至到期投资或可供出售金融资产，不影响实收资本，选项 B 错误；处置长期股权投资，长期股权投资减少，不影响实收资本，选项 D错误。
【例题 4-多选题】下列各项中，会导致企业实收资本增加的有（ ）。（2015 年） A.盈余公积转增资本 B.接受非流动资产捐赠 C.资本公积转增资本 D.接受投资者追加投资
【答案】ACD【解析】盈余公积转增资本、资本公积转增资本和接受投资者追加投资，是企业实收资本增加的三个主要途径，所以ACD 正确。接受非流动资产捐赠，一方面增加资产，一方面增加营业外收入，不影响实收资本。
第二节 资本公积
【主要考点】1.资本溢价（或股本溢价）的核算；2.其他资本公积的核算。 一、资本公积概述 （一）资本公积的来源
资本公积是企业收到投资者出资额超出其在注册资本（或股本）中所占份额的部分，以及其他资本公积等。资本公积包括资本溢价（或股本溢价）和其他资本公积等。
形成资本溢价（或股本溢价）的原因有溢价发行股票、投资者超额缴入资本等。 其他资本公积是指除净损益、其他综合收益和利润分配以外所有者权益的其他变动。 （二）资本公积与实收资本（或股本）、留存收益的区别 1.资本公积与实收资本（或股本）的区别 项目 是否体现产权关系 是否体现为所有者的占有比例 是否为所有者参与企业财务经营决策的基础、进行利润分配或股利分配的依据、企业清算时确定所有者对净资产的要求权的依据 是 否 实收资本（或股本） 资本公积 体现 不体现 体现 不体现 2. 资本公积与留存收益的区别 项目 来源 用途 不能用于弥补亏损 资本公积 主要来自资本溢价（或股本溢价），不是企业实现的利润 留存收益 企业历年实现的利润中提取或形成的留存于企业的内部积累 用于弥补亏损、转增资本、发放现金股利或利润 二、资本公积的账务处理
（一）资本溢价（或股本溢价） 1.资本溢价
在企业创立时，投资者认缴的出资额与注册资本一致，一般不会产生资本溢价；企业进行正常生产经营后，企业有内部积累，新的投资者加入企业后，对这些积累也要分享，所以新加入的投资者往往要付出大于原始投资者的出资额，才能取得与原投资者相同的出资比例，投资者多缴的部分就形成了资本溢价。 2.股本溢价
在我国，股票可以按面值发行，也可以溢价发行。
在按面值发行股票的情况下，企业发行股票取得的收入，应全部作为股本处理；在溢价发行股票的情况下，企业发行股票取得的收入，等于股票面值部分作为股本处理，超出股票面值的溢价收入应作为股本溢价处理。 股份有限公司在成立时可能会溢价发行股票，成立之初就可能会产生股本溢价。 发行股票相关的手续费、佣金等交易费用：
（1）如果是溢价发行股票的，应从溢价中抵扣，冲减资本公积（股本溢价）；
（2）无溢价发行股票或溢价金额不足以抵扣的，应将不足抵扣的部分冲减盈余公积和未分配利润。
【例题 1-单选题】某股份有限公司首次公开发行普通股 6 000 万股，每股面值 1 元，每股发行价格 3 元，发生手续费、佣金等 500万元，该项业务应计入资本公积的金额为（ ）万元。（2013 年） A.11500 B.12000 C.12500 D.17500
【答案】A【解析】发行股票时： 借：银行存款 18 000 贷：股本 6 000
资本公积——股本溢价 12 000 支付手续费、佣金时：
借：资本公积——股本溢价 500 贷：银行存款 500 【例题 2-判断题】企业接受投资者以非现金资产投资时，应按投资合同或协议约定的价值确认资产的价值和在注册资本中应享有的份额，并将其差额确认为资本公积，但投资合同或协议约定的价值不公允的除外。（ ）（2014 年） 【答案】√
【例题 3-判断题】股份有限公司溢价发行股票时，按股票面值计入股本，溢价收入扣除发行手续费，佣金等发行费用后的金额计入资本公积。( )（2016 年）【答案】√ （二）其他资本公积
其他资本公积是指除净损益、其他综合收益和利润分配以外所有者权益的其他变动。如企业的长期股权投资采用权益法核算时，因被投资单位除净损益、其他综合收益和利润分配以外的所有者权益的其他变动，投资企业按应享有份额而增加或减少的资本公积。
【链接】 处置长期股权投资时：借：资本公积——其他资本公积 贷：投资收益 【例题 4-多选题】下列各项中，不会使资本公积发生增减变动的有（ ）。（2015 年） A.企业实现净利润
B.可供出售金融资产公允价值变动 C.资本公积转增资本
D.投资者超过注册资本额的投入资本
【答案】AB【解析】实现净利润最终转入未分配利润科目，选项 A 正确；可供出售金融资产公允价值变 动确认其他综合收益，选项 B 正确。