一级开发过程中涉及税费
主要是营业税，城建税，教育费附加，地方教育费附加，企业所得税。
建筑业3%计征，按全部营业额计征
代理业5% 差额计缴，不含代付的拆迁补偿费 城市维护建设税 7% 按已缴流转税额计缴 教育费附加 3% 按已缴流转税额计缴 地方教育费附加 2% 按已缴流转税额计缴 企业所得税 25% 按应纳税所得额计缴， 契税：地税代征
浅析土地一级开发业务所涉营业税问题 浅析土地一级开发业务所涉营业税问题
摘 要：土地一级开发过程中，由于土地一级开发企业参与土地一级开发模式的不同，核定土地一级开发的业务性质及核算征收营业税的计算方式均有所区别。
土地一级开发是指按照城市规划、土地利用总体规划、城市工程定位和经济发展要求，由政府统一组织，由土地一级开发主体实施，通过征地、拆迁和市政建设，使建设用
地实现宗地平整、市政配套的状态，达到出让标准的土地开发行为。[1]土地一级开发过程，实际上是一个土地所有权、使用权等权属的转移和流动的过程，包括了规划、立项、征地（或回购、收购土地）、拆迁、市政建设、土地出让等诸多环节，法律上包括立项审批、土地征收审批、土地一级开发权的授权委托、土地使用权的移交、工程建设施工、土地招拍挂出让等诸多法律节点，涉及诸多法律主体，包括经土地征收或收购（回购）后享有土地所有权的国家（或土地储备机构或其授权的国有开发企业）、企业（土地一级开发企业）和经济个体（包含原用地企业、城市居民和农村生产者），由此也产生诸多土地一级开发业务模式。
基于土地一级开发业务模式的多样性，根据土地一级开发企业参与土地一级开发的不同模式，核定土地一级开发的业务性质及核算征收营业税的计算方式也有所区别。在业务实践中，如何定性土地一级开发的业务性质及如何核算其营业税问题上，主要有以下两种观点：
1.视为受政府或土地整理储备机构委托，代为办理土地前期开发，按照代理服务业核算计征营业税。 (代理业涉及的增值税)
2.属于建筑业，给委托单位提供建筑业劳务，按提供建筑劳务核算计征营业税。（营改增后的建筑安装业增值税） 一、完全的政府主导模式下的增值税征收
所谓完全的政府主导模式，即政府（或享有土地一级开发权的非一级政府机构）成立土地储备机构或其他相关一级开发实施机构，由政府通过财政专项拨款（或投入国有股
本）进行土地一级开发，开发完成后将整理的熟地交由土地部门面向市场以招拍挂方式公开出让。
这种模式下，主要表现为以下三种类型的土地一级开发方式：
（1）政府成立土地储备机构负责土地一级开发工作，对土地储备机构进行财政全额（或差额）拨款，专项用于土地储备工作的正常经费（包括补助经费）。对于土地储备机构的该项收入，不属于营业税的征收范围。
（2）土地前期开发的资金由土地储备中心投入。经过招商引资，土地最后由政府以挂牌拍卖的方式将土地使用权直接出让给投资商，出让金纳入政府财政，而土地储备中心获得部份佣金和前期投入补偿。《江西省地方税务局关于明确营业税若干政策问题的通知》规定，对土地储备中心此项业务取得的收入，应按“服务业一代理”征收营业税。1[①]
（3）政府直接将土地使用权出让给土地储备中心，由土地储备中心向政府缴纳出让金并取得土地使用权进行土地一级开发，达到供地条件后，土地储备中心再与房地产开发商洽谈，达成出让意见，办理土地使用权转移手续。对此项业务，《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税〔2003〕16号）第二条第八款规定：土地整理储备供应中心（包括土地交易中心）转让土地使用权取得的收入按“转让无形资产”税目中“转让土地使用权”项目征收营业税。另根据《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税[2003]16号）（二十），单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土
地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。
二、政府主导下市场化运作模式的营业税征收
所谓政府主导下的市场化运作模式，即政府通过其授权或委托的土地储备机构或相应机构，通过招标、招商等形式选择符合条件的开发企业，委托其进行土地一级开发，给予其一定的投资回报，整理成熟地后移交政府组织出让。该模式又具体可表现为以下几种类型：
1.土地一级开发企业受政府或土地储备机构的委托，按照土地利用总体规划、城市总体规划等，对确定的存量国有土地、拟征收土地，负责筹措资金、垫付征地补偿款、办理规划、项目核准等手续，并统一组织进行征地拆迁和市政道路等基础设施的建设。
在法律关系安排上，一般通过政府与企业签订土地一级开发委托协议（或项目管理服务协议、委托代建协议），或者签订BT协议或工程总承包合同（需垫资）来实现上述一级开发目的。该模式在盈利方式上一般采取固定利润率，在合同中一般约定在土地达到验收条件后的土地回购价款和回购期限，一般回购价款包括投入成本及一定百分比的利润。（签订委托协议-开发商筹集资金垫资-办理规划手续-组织建设）
（1）对于土地一级开发企业履行上述土地一级开发委托协议和BT协议后取得的回购款收入，由于一级开发企业未直接提供实际建造服务，将基础设施建造发包给其他方，本文认为不应确认建造服务收入，应当按照建造过程中支付的工程价款等考虑合同规定，按照服务业核算征收营业税。实践中，如福建省地方税务局于2010年3月9日在其作出
的《关于漳州英才建设开发有限公司代理土地前期开发营业税问题的批复》，即按照服务业核算征收营业税。2[②]（组织建设的过程中将工程进行出包对开发商按服务业进行纳税）
（2）对于工程总承包模式，在一级开发企业的经营范围中含有“工程建设”等经营内容时，本文认为根据下述政策性依据，可按照如下方式核算征收营业税：
A.《西安市地方税务局不动产、建筑业营业税项目管理暂行办法》（西地税发〔2008〕114号）规定：
纳税人从事建筑、修缮、安装、装饰和其他工程作业，无论与对方如何结算，其计税营业额均应包括工程所用原材料及其他物资和动力的价款在内。根据《营业税税目注释（试行稿）》，其他工程作业，是指建筑、安装、修缮、装饰以外的各种工程作业，如代办电信工程、水利工程、道路修建、疏浚、钻井（打井）、拆除建筑物或构筑物、平整土地、搭脚手架、爆破等工程作业。
建筑业总承包人将建筑工程分包或转包给他人的，以工程的全部价款减去付给分包或转包人的价款后余额为计税营业额。但分包或转包人进行再分包或转包时，不得扣除其支付给再分包或转包人的价款。总承包人应按规定代扣代缴分包或转包人应纳税款。
B.根据《关于政府收回土地使用权及纳税人代垫拆迁补偿费有关营业税问题的通知》（国税函[2009]520号）的规定，纳税人受托进行建筑物拆除、平整土地并代委托方向原土地使用权人支付拆迁补偿费的过程中，其提供建筑物拆除、平整土地劳务取得的收入应按照“建筑业”税目缴纳营业