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而且加强了内部审计部门的权威性和独立性，为进行高质量的内部审计提供了保障。
2、内部因素——职业界的不懈努力
（1）国际内部审计师协会（简称IIA）所作的努力
IIA分别于1947年、1968年和1978年相继颁布了《内部审计师职责说明书》、《内部审计师职业道德规范》和《内部审计职业实务准则》，之后又在实践中不断地充实原有理论，探索新的方向。IIA从1971年开始，在协会教育委员会下建立了一个分会，由Rober E? Gobeil 领导，以建立和发展职业所需要的一般知识结构。经过该委员会的努力，他们建立了包括：会计、财务、审计、行为科学、交流、计算机系统、经济、商法、数量分析以及系统科学在内的职业所需要的一般知识体系。自1973年开始，协会推行了注册内部审计师(CIA)考试和授证制度。CIA考试现已演进为一种国际性的职业水平考试，在遴选和造就优秀的内审人员方面发挥了重要作用。
（2）内部审计部门自身所作的努力
为了更有效地服务于企业，内部审计部门十分重视对自身的组织、计划、人事和质量管理。如在组织管理方面，基本上已改变了以往仅凭企业领导口头指示开展工作的做法，而用经过董事会核准的内部审计章程来明确规定内审部门的职责、权利和目标；在计划管理方面，很多内审部门已制订了由长期战略计划（确定审计频率）、年度项目计划（配备审计资源）和项目执行计划（安排项目实施）三个层次构成的审计计划体系；在人事管理方面，已建立了一套严格的审计人员选拔、任用、培训和业绩评价的制度，保证和提高了审计人员的素质。据全美天然气协会和爱迪生电力协会1989年调查，美国公用行业内审人员中具有学士学位的占73%，具有硕士或博士学位的占20%，其中取得注册会计师、注册内部审计师、注册信息系统审计师等各种专业证书的高达53.5%；1质量管理方面，大多数企业内审部门已建立起健全的质量保证体系，该体系一般包括项目负责人进行的现场监督、未参与该项目的其他高级审计人员进行的内部审查（复核审计工作底稿，检查审计工作程序执行）以及聘请注册会计师、管理咨询顾问等外部专家对内审部门工作质量和业绩进行的独立评价。
3、思想因素——内部控制思想的发展
组织变革所带来的内部控制管理思想的演进，对内部审计的影响是显而易见的。总体说来，内部控制思想主要经历了以下几个阶段：
（1）“内部牵制”阶段
在20世纪40年代以前，人们通常使用“内部牵制”概念。《科氏会计辞典》将内部牵制定义为：以提供有效的组织和经营，并防止错误和其他非法业务发生的业务流程设计。其主要特点是以任何个人或部门不能单独控制任何一项或一部分业务权力的方式进行组织上的责任分工，每项业务通过正常发挥其他个人或部门的功能进行交叉检查或交叉控制。
（2）“内部控制制度”阶段
40年代以后，审计理论与实务工作者和职业团体都把注意力转移到内部控制上，内部控
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[美]格雷厄蒙·约翰斯，公用行业的内部审计师，载内部审计师（英文），1991.6
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制制度包括组织机构的设计和企业内部采取的所有协调方法和措施。这些方法和措施旨在保护企业的资产、检查会计信息的准确性和可靠性，提高经营效率，推动企业既定的管理政策。内部控制制度按其特点分为内部会计控制和内部管理控制，内部会计控制是内部控制的核心。
（3）“内部控制结构”阶段
1988年美国注册会计师协会发布的第55号《审计准则说明书》提出了内部控制结构的概念，并将内部控制定义为：为合理保证公司实现具体目标而设立的一系列政策和程序，该说明书认为内部控制结构由下列三个要素组成：控制环境、会计系统、控制程序。
（4）“内部控制框架”阶段
1992年9月，美国注册会计师协会、国际内部注册会计师协会、财务经理协会、美国会计协会和管理会计协会共同组成的专门委员会（COSO委员会，即美国反对虚假财务报告委员会的赞助组织委员会）发布了《内部控制－整体框架》的研究报告，提出了“内部控制框架”的概念。COSO委员会提出，内部控制是由企业董事会、经理阶层和其他员工共同制定并予以实施的过程。控制的目标是提高经营效率，取得好的经营效果；合理保证财务报告的可靠性；遵循有关的法规制度。控制的构成要素包括：控制环境（Control Environment）、风险评估（Risk Assessment）、控制活动（Control Activities）、信息与沟通（Information and Communication）、监控（Monitoring）。
纵观内部控制概念的演进历史，我们可以看出，内部控制概念的演进和审计理论与实践的发展是相互促进的。一方面，人们对内部控制认识的不断深化既是社会经济发展的需要，又来自于审计活动的要求。另一方面，内部控制概念的每一次扩展，都对审计产生了重大影响，特别是体现在审计方式和审计内容的变革上。在审计方式的变革上，不论是从帐目基础审计（Transaction－based Auditing）发展为制度基础审计，还是由制度基础审计进而发展为目前为审计界广泛关注的风险基础审计，在很大程度上都是由于人们在内部控制概念认识上的深化所引起的。
三、我国的内部审计发展史
（一）我国内部审计的发展
新中国成立后，一大批大型工业、交通等方面的生产单位迅速建立起来，并且在其内部实行了管理责任和权力的纵向与横向的分解，从而为这些单位内部审计的产生创造了主要的内部条件。但由于当时采用前苏联管理模式，将内部审计的一部分职能分散到计划、财务等部门，由这些部门结合其本职业务一并实施，只有极少数生产单位和银行系统设有力量不强的内部审计（银行叫财务稽核）机构，开展一部分简单的审计业务。
1983年7月国务院130号文件规定：“我国拥有数十万个国营企业和大量的行政事业单位，审计对象多、范围广、任务重，建立和健全部门、单位的内部审计是搞好国家审计监督的基础。对下属单位实行集中统一领导或下属单位较多的主管部门，以及大中型企业事业组织，可根据需要建立内部审计机构或配备审计人员，实行内部审计监督。”130号文件成为我
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国建立内部审计制度的法律依据，从此我国内部审计拉开了制度化建设的序幕。
1、我国内部审计的起步阶段(二十世纪八十年代初至八十年代末)
在我国企业内部审计的起步阶段，绝大多数的企业没有设立专职的企业内部审计机构，只是将审计机构设在财务科（处），放在统计部门或在厂长、经理的领导下工作，企业内部审计机构的领导多，受限制多，缺乏独立性，在企业中没有地位。企业内部审计的目标只是传统的企业内部审计目标，主要是以保护财产、查错防弊（财务审计）为主，其职能主要是监督为主，通过对审计对象的会计资料及其所反映经济活动的审查，监督其是否真实、正确、合理、合法，督促被单位纠错防弊、自觉遵守金融方针政策，促进各项业务健康的向前发展。
2、我国企业内部审计的发展阶段（二十世纪九十年代初至九十年代中后期）
九十年代初期，是我国企业内部审计“加强、改进、发展、提高”时期。这一时期，内部控制制度纷纷在各大中型企业中建立并得到健全与发展。内部控制制度在实际工作中，保证了企业经营目标的实现；提高了会计记录及其他资料的可靠性；限制了不利于企业自身发展的各种活动，为企业提高生产效益，确实做出了成绩。这个时期，我国内部审计涉及的范围同起步阶段相比更广泛，除了开展传统的财务审计外，还有经营决策审计、投资决策审计、经济效益审计、内部控制评审等现代审计内容。
3、我国企业内部审计的新阶段（二十世纪九十年代末到现在）
1998年至今，内部审计正式步入职业化发展的道路。在这一时期，发生了两件对内部审计职业化发展影响重大的事件。第一就是1999年7月新的《会计法》的实施。该法第27条作出了针对内部审计的规定，明确了内部审计是单位内部会计监督制度的重要组成部分，各单位应当建立健全内部审计制度，内部审计机构应当对本单位会计资料实行定期审计并且要明确和规范审计的办法和程序。
另外一件具有里程碑意义的重大事件就是中国内部审计师协会的成立。由于这一时期国务院实施了机构改革和落实政企分开的原则，审计署在机构改革中撤销了审计管理司，决定将对内部审计的具体管理职能转移给社会组织。这样，在政府改革与内部审计现实发展的影响下，决定将中国内部审计学会改建为中国内部审计师协会，实行内部审计行业的自律管理。
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因此，2000年1月，在中国内部审计学会第四次会员代表大会上，决定将中国内部审计学会
更名为中国内部审计师协会。并且，在这次会议上，通过了《中国内部审计师协会章程》并选举了理事会。这样，协会的成立揭开了中国内部审计发展的新的里程碑。 （二）我国内部审计的薄弱点
我国内部审计经过二十几年的发展，已经取得了很大的成绩，在我国监督管理体系中，成为一支重要的力量。但在我国社会经济快速发展的今天，由于内部审计发展的时间短，现实生活中的内部审计工作出现了一些问题和不足，成为我国内部审计发展的障碍。
1、政府行政色彩浓厚
与西方国家内部审计建立的历史不同,我国的内部审计是在政府的要求下，在国家审计的
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郑力，努力开拓内审工作的新局面，中国内部审计，2000.2，P10
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羽翼下建立和发展起来的。在1985年颁布的《国务院关于审计工作的暂行规定》和《审计暑关于内部审计工作的若干规定》中，都明确提出要求国有大中型企事业单位内部设立审计机构，要对本单位以及所属单位的财政、财务收支的真实、合法和有效性进行监督。甚至有的地方政府或企业主管部门还将是否建立内部审计机构作为考核和评价企业业绩和达标升级的重要指标。在此背景下，很多企业仓促建立了内部审计机构。这种片面强调外向服务,作为政府审计的延续和基础的内部审计，定位上就存在着偏差。虽然近年有所改观,但大部分内部审计机构的设置依然是政府行政干预的直接结果。
《审计法》第二十九条规定:“国务院各部门和地方人民政府各部门、国有的金融机构和企业事业组织,应当按照国家有关规定建立内部审计制度。各部门、国有金融机构和企业事业组织的内部审计,应当接受审计机关的业务指导和监督。” 《审计署关于内部审计工作的规定》第二条和第四条明确规定:“内部审计是部门、单位实施内部监督,依法检查会计帐目及其相关资产,监督财政收支和财务收支真实、合法、效益的活动”。“内部审计机构在本单位主要负责人的直接领导下，依照国家法律、法规和政策，以及本部门、本单位的规章制度，对本单位及所属单位的财政、财务收支及其经济效益进行审计监督,独立行使内部监督权，对本单位领导负责,并报告工作”。从上述法律条文和规定中,我们可以明确地看到:我国内部审计是按照国家有关规定建立的监督制度,它要接受国家审计机关的业务指导和监督。同时,内部审计机构要在本单位负责人的直接领导下,依法对会计帐目、相关资产以及财政财务收支的真实、合法、有效性进行监督。内部审计建立和发展的每一步,无不打上政府行为的深深烙印。
2、我国内部审计质量存在的问题 （1）缺乏健全的内部审计质量保证体系
健全、有效的内部审计质量保证体系主要包括监督、内部检查和外部检查,但是在我国现阶段,这几个方面都存在局限性。在内部审计监督方面,目前许多单位的内部审计机构没有自己的章程和工作规范指南,在企业章程中也往往缺少内部审计方面的规定,从而使内部审计工作无章可循,审计监督缺少依据,造成监督无力；在内部检查方面,由于企业内部审计人员少、不固定,缺乏这方面的专业人才以及经费不足等原因,造成企业内无法或不能有效地进行内部检查；在外部检查方面,不同企业之间进行检查仅限于开座谈会时进行的经验交流,而没有进行实质性的外部检查。
（2）内部审计工作不规范
审计是一项规范性很强的工作,审计工作从开始到结束依次经过三个阶段:准备阶段、实施阶段和终结阶段,且每一个阶段又包括不同的内容和步骤。但在实际工作中,很少有人严格根据规范化审计程序开展业务,具体表现在，一是审计项目没有制定审计计划,没有关于审计内容、审计范围、具体的审计程序和审计分工的内容；二是审计工作底稿的编制不完整、缺乏客观性,不能如实记录所执行的审计程序及所发现的全部问题；三是内部审计报告缺少领导审签,审计报告与审计证据不一致,审计报告的撰写缺乏实用价值,缺少后续审计等。
（3）内部审计重点与成效不突出
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内部审计仍缺乏力度、广度与深度,其审计重点仍以财务收支审计、承包经营责任审计、经理任期目标责任审计为主,没有向内部控制评审及管理审计方向重点突破,而且在工作时机上,忽视项目的计划阶段,多是事后才确认风险或损失形成时才去报告。在审计方法上,多采用传统的查帐方法,较少采用风险评估技术、内部控制评审、分析性测试等方法。在技术上,先进的计算机审计技术的开发与应用尚未被广大的审计人员掌握和运用。
3、我国内部审计立法相对滞后
从1983年国务院发文要求实行内部审计监督制度起,我国相继出台了关于内部审计方面的法律、法规。这些法律、法规对推动和规范我国内部审计工作起到了极大的作用,但是随着我国经济的迅速发展,关于内部审计方面的法律显得相对滞后,主要体现在以下方面:第一，《审计法》虽然提到内部审计，但侧重于国家审计和内部审计的指导和被指导的关系，《审计署关于内部审计的规定》已经不能包含现存的全部审计内容，且以一个部门规章的形式来规范内部审计工作,法律层次太低，专门涉及内部审计的法规又级别不高；第二，我国的内部审计准则、内部审计师职业道德规范、内部审计实务标准尚未正式出台；第三，法律方面缺乏对内部审计需求的规定,造成内审结果的作用不大。
四、国际内部审计的发展对我国的启示
（一）构建合理的内部审计模式
针对我国企业组织结构和管理模式的不同现状，在构建内部审计模式时要遵循科学性、适应性和可操作性原则，要按照内部审计自身的特点和发展规律，明确内部审计作为企业内部管理体制重要组成的基础上，重构其模式。
1、我国公司内部审计机构设置模式选择的建议
为了贯彻内部审计独立性和权威性原则，企业内部审计机构宜直接设在董事会之下，在董事会内设一个专门的部门来进行内部审计，这便是审计委员会。审计委员会下设内部审计机构进行日常审计工作。内部审计机构，作为审计业务，要向审计委员会负责；作为行政内容，要向总经理负责报告工作。审计委员会由非执行董事和内部审计机构负责人组成。
这种内部审计机构的设置方式，我认为是公司内部审计机构设置的最佳模式。其理由如下：第一，能够最大限度的体现内部审计的独立性和权威性，在不受企业管理层的影响和干涉下开展工作。第二，内部审计作为审计业务主要发挥监督职能，作为行政内容，则承担评价、服务等职能，更好的促进内部审计“改善经营管理、提高经济效益”职能的发挥。第三，加强了内部审计与社会审计的联系。第四，这种双向负责、双轨报告，保持双向关系的组织形式，与国际内部审计师协会的《内部审计实务准则》的要求相一致。
对于这种审计委员会的设置模式，国际上发达的国家和地区在这方面已经有了相当成熟的经验值得我们借鉴。美国早在1972年便由证券管理委员会提出过设立审计委员会。之后，1974年美国证券管理委员会要求所有公开发行的公司必须在公开说明书中说明董事会中是否设有审计委员会。1978年更进一步要求所有公开发行的公司必须在公开说明书中说明董事会