会计中级职称考试辅导
中级会计实务
5%=100 000（元），账务处理如下： 借：应收股利——乙公司 100 000 贷：投资收益 100 000
（6）2×10年5月10日，收到乙公司发放的20×9年现金股利的账务处理如下： 借：银行存款 100 000 贷：应收股利——乙公司 100 000
（7）2×10年5月17日，出售乙公司股票1 000 000股的账务处理如下： 借：银行存款 4 492 800 投资收益 407 200 交易性金融资产——乙公司股票——公允价值变动 100 000
贷：交易性金融资产——乙公司股票——成本 5 000 000 乙公司股票出售价格=4.50×1 000 000=4 500 000（元）
出售乙公司股票取得的价款=4 500 000-7 200=4 492 800（元）
乙公司股票持有期间公允价值变动计入当期损益的金额=200 000-300 000=-100 000（元） 出售乙公司股票时的账面余额=5 000 000+（-100 000）=4 900 000（元） 出售乙公司股票的损益=4 492 800-4 900 000=-407 200（元） 同时，
借：投资收益——乙公司股票 100 000 贷：公允价值变动损益——乙公司股票 100 000 原计入该金融资产的公允价值变动=-100 000（元）
【例题·单选题】（2012年） 2011年5月20日，甲公司以银行存款200万元（其中包含乙公司已宣告但尚未发放的现金股利5万元）从二级市场购入乙公司100万股普通股股票，另支付相关交易费用1万元，甲公司将其划分为交易性金融资产。2011年12月31日，该股票投资的公允价值为210万元。假定不考虑其他因素，该股票投资对甲公司2011年营业利润的影响金额为（ ）万元。 A.14 B.15 C.19 D.20 『正确答案』A
『答案解析』取得时成本=200-5=195（万元），应确认投资收益为-1万元，期末应确认公允价值 变动损益 =210-195=15（万元），该股票投资对甲公司2011年营业利润的影响金额=15-1=14（万元）。
【教材例题】20×9年1月1日,甲公司从二级市场购入丙公司债券,支付价款合计2 060 000元，其中，已到付息期但尚未领取的利息40 000元，交易费用20 000元。该债券面值2 000 000元，剩余期限为3年，票面年利率为4%，每半年末付息一次。甲公司将其划分为交易性金融资产。其他资料如下：
（1）20×9年1月10日，收到丙公司债券20×8年下半年利息40 000元。
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（2）20×9年6月30日，丙公司债券的公允价值为2 300 000元（不含利息）。 （3）20×9年7月10日，收到丙公司债券20×9年上半年利息。
（4）20×9年12月31日，丙公司债券的公允价值为2 200 000元（不含利息）。 （5）2×10年1月10日，收到丙公司债券20×9年下半年利息。
（6）2×10年6月20日，通过二级市场出售丙公司债券，取得价款2 360 000元。 假定不考虑其他因素。 甲公司的账务处理如下：
（1）20×9年1月1日，从二级市场购入丙公司债券的账务处理如下： 借：交易性金融资产——丙公司债券——成本 2 000 000 应收利息——丙公司 40 000 投资收益 20 000
贷：银行存款 2 060 000
（2）20×9年1月10日，收到丙公司债券20×8年下半年利息40 000元。
20×9年1月10日，收到该债券20×8年下半年利息 40 000元的账务处理如下： 借：银行存款 40 000 贷：应收利息——丙公司 40 000
（3）20×9年6月30日，确认丙公司债券公允价值变动 300 000元（2 300 000-2 000 000）和投资收益40 000元（2 000 000×4%÷2），账务处理如下：
借：交易性金融资产——丙公司债券——公允价值变动 300 000 贷：公允价值变动损益——丙公司债券 300 000 借：应收利息——丙公司 40 000 贷：投资收益——丙公司债券 40 000
（4）20×9年7月10日，收到丙公司债券20×9年上半年利息的账务处理如下： 借：银行存款 40 000 贷：应收利息——丙公司 40 000
（5）20×9年12月31日，确认丙公司债券公允价值变动- 100 000元（2 200 000-2 300 000）和投资收益40 000元 （2 000 000×4%÷2），账务处理如下：
借：公允价值变动损益——丙公司债券 100 000
贷：交易性金融资产——丙公司债券——公允价值变动 100 000 借：应收利息——丙公司 40 000 贷：投资收益——丙公司债券 40 000
（6）2×10年1月10日，收到该丙公司债券20×9年下半年利息的账务处理如下： 借：银行存款 40 000 贷：应收利息——丙公司 40 000
（7）2×10年6月20日，通过二级市场出售丙公司债券的账务处理如下： 借：银行存款 2 360 000
贷：交易性金融资产——丙公司债券——成本 2 000 000 ——公允价值变动 200 000 投资收益——丙公司债券 160 000 出售丙公司债券取得的价款=2 360 000（元）
丙公司债券持有期间公允价值变动计入当期损益的金额=300 000-100 000=200 000（元） 出售丙公司债券时的账面余额=2 000 000+200 000=2 200 000（元） 出售丙公司债券的损益=2 360 000-2 200 000=160 000（元） 同时，
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借：公允价值变动损益——丙公司债券 200 000 贷：投资收益——丙公司债券 200 000 原计入该金融资产的公允价值变动=200 000（元）
五、持有至到期投资的会计处理（期末按“摊余成本”计量） 1.企业取得的持有至到期投资
借：持有至到期投资——成本（面值）
应收利息（实际支付的款项中包含的利息）
持有至到期投资——利息调整（差额，也可能在贷方） 贷：银行存款等
【知识引入例题1】2012年1月1日，甲公司支付价款1 05元（含交易费用）从上海证券交易所购入C公司2012年1月1日发行的5年期公司债券，债券票面价值总额为100元，票面年利率为5%，于年末支付本年度债券利息（即每年利息为5元），本金在债券到期时一次性偿还。甲会司将其划分为持有至到期投资。该债券投资的实际利率为3.89%。 甲公司应编制如下会计分录：
借：持有至到期投资——C公司债券一一成本 100 持有至到期投资——C公司债券一一利息调整 5 贷：银行存款 105
【知识引入例题2】接【例题1】,若发行价为95元, 该债券投资的实际利率为6.19%,则分录为：
借：持有至到期投资——C公司债券一一成本 100 贷：银行存款 95 持有至到期投资——C公司债券一一利息调整 5
注：“持有至到期投资——成本”只反映面值；“持有至到期投资——利息调整”中不仅反映折溢价，还包括佣金、手续费等。
（二）资产负债表日计算利息
持有至到期投资为分期付息、一次还本债券投资的，企业应当在资产负债表日 第一种情况，摊销溢价：
借：应收利息（面值×票面利率）
贷：投资收益（摊余成本×实际利率）
持有至到期投资——利息调整 （差额）
持有至到期投资为一次还本付息债券投资的，借记“持有至到期投资——应计利息”科目。 【知识引入例题3】接【例题1】,溢价发行105元，每年摊销时的分录： 1、2012年12月31日摊销时
票面利息=100×5%=5 实际利息=105×3.89%=4.08 借：应收利息（面值×票面利率） 5 贷：投资收益（摊余成本×实际利率） 4.08 持有至到期投资——利息调整 （差额） 0.92
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2012年12月31日的摊余成本=105-0.92=104.08 2、2013年12月31日摊销时
票面利息=100×5%=5 实际利息=104.08×3.89%=4.05 借：应收利息（面值×票面利率） 5 贷：投资收益（摊余成本×实际利率） 4.05 持有至到期投资——利息调整 （差额） 0.95 2012年12月31日的摊余成本=104.08-0.95=103.13 3、2014年12月31日摊销时
票面利息=100×5%=5 实际利息=103.13×3.89%=4.01 借：应收利息（面值×票面利率） 5 贷：投资收益（摊余成本×实际利率） 4.01 持有至到期投资——利息调整 （差额） 0.99 2014年12月31日的摊余成本=103.13-0.99=102.14 4、2015年12月31日摊销时
票面利息=100×5%=5 实际利息=102.14×3.89%=3.97 借：应收利息（面值×票面利率） 5 贷：投资收益（摊余成本×实际利率） 3.97 持有至到期投资——利息调整 （差额） 1.03 2014年12月31日的摊余成本=102.14-1.03=101.11 5、2016年12月31日摊销时 票面利息=100×5%=5
借：应收利息（面值×票面利率） 5 贷：投资收益 3.89 持有至到期投资——利息调整 1.11 2014年12月31日的摊余成本=101.14-1.11=100 第二种情况，摊销折价：
借：应收利息（面值×票面利率）
持有至到期投资——利息调整 （差额） 贷：投资收益（摊余成本×实际利率）
持有至到期投资为一次还本付息债券投资的，借记“持有至到期投资——应计利息”科目 【知识引入例题4】接【例题2】,若发行价为95元, 该债券投资的实际利率为6.19%,则摊销折价分录为：
1、2012年12月31日摊销时
票面利息=100×5%=5 实际利息=95×6.19%=5.88 借：应收利息（面值×票面利率） 5 持有至到期投资——利息调整 （差额） 0.88 贷：投资收益（摊余成本×实际利率） 5.88 2012年12月31日的摊余成本=95+0.88=95.88 2、2013年12月31日摊销时
票面利息=100×5%=5 实际利息=95.88×6.19%=5.93 借：应收利息（面值×票面利率） 5 持有至到期投资——利息调整 （差额） 0.93 贷：投资收益（摊余成本×实际利率） 5.93 2012年12月31日的摊余成本=95.88+0.93=96.81
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3、2014年12月31日摊销时
票面利息=100×5%=5 实际利息=96.81×6.19%=5.99 借：应收利息（面值×票面利率） 5 持有至到期投资——利息调整 （差额） 0.99 贷：投资收益（摊余成本×实际利率） 5.99 2012年12月31日的摊余成本=96.81+0.99=97.8 4、2015年12月31日摊销时
票面利息=100×5%=5 实际利息=97.8×6.19%=6.05 借：应收利息（面值×票面利率） 5 持有至到期投资——利息调整 （差额）1.05 贷：投资收益（摊余成本×实际利率） 6.05 2012年12月31日的摊余成本=97.8+1.05=98.85 5、2016年12月31日摊销时
票面利息=100×5%=5 100-98.85=1.15 投资收益=5+1.15=6.15 借：应收利息（面值×票面利率） 5 持有至到期投资——利息调整 1.15 贷：投资收益 6.15 2012年12月31日的摊余成本=100
期末持有至到期投资的摊余成本=期初摊余成本+本期计提的利息（期初摊余成本×实际利率）-本期收到的利息（分期付息债券面值×票面利率）和本金-本期计提的减值准备 【例题·单选题】（2012年）2011年1月1日，甲公司以银行存款1 100万元购入乙公司当日发行的面值为1 000万元的5年期不可赎回债券，将其划分为持有至到期投资。该债券票面年利率为10%，每年付息一次，实际年利率为7.53%。2011年12月31日，该债券的公允价值上涨至1 150万元。假定不考虑其他因素，2011年12月31日甲公司该债券投资的账面价值为（ ）万元。 A.1 082.83 B.1 150 C.1 182.53 D.1 200 『正确答案』A
『答案解析』甲公司该债券投资的账面价值 =1 100+1 100×7.53%-1 000×10%=1 082.83（万元）。
3.将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产 借：可供出售金融资产（重分类日公允价值） 持有至到期投资减值准备 贷：持有至到期投资
其他综合收益（差额，也可能在借方）
相关链接：自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产应当按照转换当日的公允价值计量。转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益（公允价值变动损益）；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额作为“其他综合收益”，计入所有者权益。
4.出售持有至到期投资 借：银行存款等
持有至到期投资减值准备 贷：持有至到期投资
投资收益（差额，也可能在借方）
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