（2）2012年，甲公司以发行2000万股、每股面值为l元、每股市场价格为15元的本公司普通股作为对价取得丙公司60%的股权，股票发行过程中支付佣金及手续费300万元。甲公司取得丙公司60%股权后，能够对丙公司的财务和经营政策实施控制。该项交易前，甲公司和丙公司不具有关联方关系。
（3）2012年1月1日，甲公司以其一座厂房从丁公司的原股东中取得丁公司（非上市公司）10%的股权，甲公司拟长期持有该项股权投资，将其作为长期股权投资并采用成本法核算。投资日，丁公司可辨认净资产账面价值为56000万元（与公允价值相等）。当日，甲公司作为对价的厂房的账面原价为4800万元，已计提折旧600万元，未计提减值准备，公允价值为5200万元；甲公司取得丁公司股权另发生交易费用10万元。2012年度，丁公司实现净利润1000万元，因可供出售金融资产公允价值变动增加资本公积200万元。2013年1月1日，甲公司以银行存款32000万元取得另一企业持有的丁公司50%股权。当日，甲公司原持有丁公司10%股权的公允价值为6000万元；丁公司可辨认净资产公允价值为60000万元。进一步取得投资后，甲公司能够对丁公司实施控制。假定，甲公司和丁公司采用的会计政策、会计期间相同，相关手续均于交易发生当日办理完毕；假定甲公司处置厂房适用的营业税税率为5%。
要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第（1）题至第（2）题。 （1）下列各项关于甲公司上述交易或事项账务处理的表述中，正确的有( )。 A.购买乙公司股权时发生的交易费用应直接计入当期损益
B.为购买丙公司股权发行普通股时支付的佣金及手续费直接计入当期损益 C.取得丁公司10%股权时发生交易费用应计入长期股权投资的初始投资成本 D.甲公司对乙公司、丙公司长期股权投资的后续计量均应采用成本法核算 E.甲公司对乙公司、丙公司长期股权投资的后续计量均应采用权益法核算
（2）下列各项关于甲公司上述交易或事项会计处理的表述中，正确的有( )。 A.甲公司取得乙公司长期股权投资的初始计量金额为7430万元
B.甲公司取得丙公司长期股权投资2012年12月31日的账面价值为30000万元 C.2012年1月1日甲公司取得丁公司10%股权的入账价值为5200万元 D.2012年1月1日甲公司应确认营业外收入950万元
E.2013年1月1日甲公司因对丁公司的合并交易合并财务报表中应确认合并商誉2000万元
三、计算分析题
2011年10月31日甲公司通过A上市公司（以下简称A公司）实现了上市。具体做法是：A上市公司于2011年10月5日通过定向增发本公司普通股对甲公司进行合并，取得甲公司100%股权。假定不考虑所得税影响。甲公司及A公司在进行合并前简化资产负债表如下所示： 甲公司及A公司合并前资产负债表（简表）
单位：万元 流动资产 非流动资产 资产总计 流动负债 非流动负债 负债合计 股东权益： 股本 A公司 960 6720 7680 384 96 480 1000 B公司 1440 19200 20640 480 960 1440 2000 资本公积 盈余公积 未分配利润 股东权益合计 0 1400 4800 7200 0 5472 11728 19200
其他资料：
（1）2011年10月31日，A公司通过定向增发本公司普通股，以2股换1股的比例自甲公司原股东处取得了甲公司全部股权。A公司共发行了4000万股普通股以取得甲公司全部2 000万股普通股。
（2）A公司普通股在2011年10月31日的每股公允价值为20元，甲公司普通股当日的每股公允价值为40元。A公司、甲公司普通股每股面值均为1元。
（3）2011年10月31日，A公司除非流动资产公允价值较账面价值高1440万元以外，其他资产、负债项目的公允价值与其账面价值相同。 （4）假定A公司与甲公司在合并前不存在任何关联方关系。以上业务不考虑其他因素和相关税费的影响。 要求：
（1）确定2011年甲公司与A公司合并业务的购买方。
（2）确定2011年甲公司与A公司合并后甲公司原股东持有A公司的股权比例。 （3）计算2011年甲公司与A公司合并业务中的合并成本、合并商誉。 （4）计算合并日合并数据中股票的数量及股本金额、资本公积的金额。 （5）填列合并日简要资产负债表中合并后的数据。
甲公司及A公司合并后资产负债表（简表）
单位：万元 流动资产 非流动资产 商誉 资产总计 流动负债 非流动负债 负债合计 股东权益： 股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 股东权益合计 合并数据
四、综合题
2011年1月1日，长江公司应收甲公司账款的账面余额为5000万元，已计提坏账准备800万元。由于甲公司发生财务困难，长江公司与甲公司达成债务重组协议，同意甲公司以所持有的B公司长期股权投资抵偿全部债务。重组日，甲公司持有的B公司长期股权投资的账面价值为4200万元，公允价值（等于可收回金额）为4760万元。当日，长江公司与甲公司即
办理完股权过户手续，不考虑此项债务重组发生的相关税费。长江公司将准备长期持有所取得的B公司股权（此前长江公司未持有B公司股权，长江公司自甲公司取得B公司70%股权后对B公司实施控制，形成非同一控制下的企业合并）。2012年1月1日，长江公司将其持有的B公司的30%股权出售，取得价款2500万元。出售所持B公司30%股权后，长江公司仍持有B公司40%的股权，对B公司不能再实施控制，但仍具有重大影响，对B公司的长期股权投资由成本法调整为权益法核算。假定股权转让手续于当日办理完毕，长江公司所持B公司剩余40%股权投资当日的公允价值为3600万元。 其他资料如下： ①2011年1月1日，长江公司在取得B公司70%股权时，B公司可辨认净资产公允价值为7000万元（与账面价值相同）。当日，B公司所有者权益的构成为：实收资本5000万元，资本公积为1000万元，盈余公积为100万元，未分配利润为900万元。
②B公司2011年实现净利润1000万元，宣告并分配现金股利200万元，因可供出售金融资产公允价值变动增加的资本公积金额为150万元；2012年实现净利润800万元，未分配现金股利，也未发生其他计入所有者权益的交易和事项。长江公司与B公司之间未发生任何内部交易。
③假定长江公司按净利润的10%计提法定盈余公积，不考虑其他因素的影响。 要求：
（1）编制2011年1月1日长江公司与债务重组有关的会计分录。 （2）编制2011年1月1日甲公司与债务重组有关的会计分录。 （3）计算长江公司购买日相关处理对合并财务报表当期损益的影响金额，并编制购买日合并财务报表中与长期股权投资有关的抵消分录。
（4）编制长江公司2011年取得长期股权投资个别财务报表中后续计量的会计分录。
（5）计算2012年1月1日长江公司处置持有B公司部分股权后个别财务报表长期股权投资的账面余额，并编制个别财务报表中出售股权及剩余长期股权投资由成本法调整为权益法的会计分录。
（6）若长江公司有其他子公司，2012年仍需编制合并财务报表，计算2012年长江公司合并利润表中应确认的投资收益，并编制合并财务报表中与出售股权相关的调整分录。
第二十四章 企业合并答案及解析
一、单项选择题 1.
【答案】C
【解析】同受国家控制的企业之间发生的合并，不应仅仅因为参与合并各方在合并前后均受国家控制而将其作为同一控制下的企业合并，选项C不正确。 2.
【答案】A
【解析】同一控制下企业合并，为进行企业合并支付的审计费用、资产评估费用以及有关的法律咨询费用等增量费用，应于发生时直接计入当期损益，选项B错误；以发行债券方式进行的企业合并，与发行债券相关的佣金、手续费等，应当计入所发行债券的初始计量金额，选项C错误；以发行权益性证券作为合并对价的，与所发行权益性证券相关的佣金、手续费等，应自所发行权益性证券的溢价收入中扣减，若无溢价收入或溢价收入不足冲减的，应当冲减盈余公积和未分配利润。 3.
（1） 【答案】D
【解析】同一控制下的吸收合并，合并方在企业合并中取得被合并方的全部净资产，并将有关资产、负债并入合并方自身的账簿和报表进行核算，企业合并后，注销被合并方的法人资格，由合并方持有合并中取得的被合并方的资产、负债，在新的基础上继续经营，故合并方在合并日不确认长期股权投资的增加，而是将取得的资产、负债按其原账面价值在其账簿中进行核算，选项A不正确，选项D正确；同一控制下企业合并支付的审计费等初始直接费用，应于发生时直接计入当期损益，不作为企业合并支付的对价，选项B不正确；同一控制下企业合并，不确认作为合并对价的资产的相关损益，选项C不正确。 （2） 【答案】D
【解析】合并日，甲公司应确认的资本公积=1200-（300+500+800×17%）=264（万元）。 4.
【答案】B
【解析】非同一控制下企业合并发生的与合并直接相关的费用，应于发生时借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”科目。 5.
【答案】D
【解析】调整被购买方资产、负债公允价值与账面价值的差额即调整取得可辨认净资产公允价值与账面价值的差额，应直接计入所有者权益（资本公积）。 6.
【答案】D
【解析】企业发行权益性证券的发行费用，应冲减溢价发行收入即资本公积（股本溢价）的金额，选项A错误；企业应将发行权益性证券的公允价值与其面值的差额计入资本公积（股本溢价），选项B和C错误，选项D正确。 7. （1） 【答案】C
【解析】甲公司取得的长期股权投资的入账价值=1000×2.5=2500（万元）。 （2） 【答案】B
【解析】企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。本题企业合并为非同一控制下企业合并，则甲公司个别财务报表中应确认的资本公积=1000×（2.5-1）-100=1400（万元）。相关会计分录如下：
借：长期股权投资 2500 贷：股本 1000 资本公积——股本溢价 1400 银行存款 100 （3） 【答案】D
【解析】非同一控制下控股合并，企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应计入合并当期损益体现在购买方合并当期的合并利润表中，不影响购买方的个别利润表。因购买日不需要编制合并利润表，该差额体现在合并资产负债表上，应
调整合并资产负债表的盈余公积和未分配利润。故选项D正确。 8. 【答案】 （1）A
【解析】业务是指企业内部某些生产经营活动或资产负债的组合，该组合具有投入、加工处理过程和产出能力，能够独立计算其成本费用或所产生的收入。A公司出售资产、负债后，仅剩下现金、可供出售金融资产，A公司保留的资产不构成业务，选项A正确，选项B不正确。上述重组合并完成后，乙集团控股A公司，控制其生产经营决策，A公司为法律上的母公司，B公司为法律上的子公司，但从会计角度，A公司为被购买方，B公司为购买方，因此本次重组构成反向购买，选项C不正确。由于交易发生时上市公司仅持有货币资金、可供出售金融资产等不构成业务的资产或负债，上市公司在编制合并财务报表时，购买企业应按照权益交易的原则进行处理，不得确认商誉或当期损益，选项D不正确 （2）B
【解析】合并报表的少数股东权益金额应列示为Ｂ公司的少数股东权益，其金额=5000×10%=500（万元）。 9. （1） 【答案】B
【解析】甲公司合并成本小于享有购买日乙公司可辨认净资产公允价值份额的差额影响合并当期营业外收入的金额=5400×80%-4000=320（万元）。 （2） 【答案】B
【解析】甲公司处置乙公司10%股权在个别财务报表中应确认的投资收益=420-4000/80%×10%=-80（万元）。 （3） 【答案】C
【解析】甲公司处置乙公司10%股权后，仍能够控制乙公司的财务和经营政策，该项交易应作为权益性交易，合并财务报表中不确认处置股权相关的损益。 （4） 【答案】A 【解析】甲公司在编制2012年的合并资产负债表时，因处置少数股权而调整的资本公积金额=420-6000×10%=-180（万元）。会计分录如下：
借：资本公积 180 贷：投资收益 180
二、多项选择题 1.
【答案】ABCDE
【解析】以上选项均正确。 2.
【答案】BD
【解析】选项B，合并方在企业合并中取得被合并方的全部净资产，并将有关资产、负债并入合并方自身的账簿和报表进行核算，企业合并后，注销被合并方的法人资格，由合并方持有合并中取得的被合并方的资产、负债，在新的基础上继续经营，该类合并为吸收合并；选