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根据上述资料，甲公司的账务处理如下： (1) 发出商品
借：发出商品——丙公司 12 000
贷：库存商品——xx商品 12 000 (2) 收到代销清单时，同时发生增值税纳税义务
借：应收账款——丙公司 11 700
贷：主营业务收入——销售xx商品 10 000 应交税费——应交增值税(销项税额) 1 700 借：主营业务成本——销售xx商品 6 000 贷：发出商品——丙公司 6 000 借：销售费用——代销手续费 1 000 应收账款——丙公司 1 000 (3) 收到丙公司支付的货款
借：银行存款 10 700 贷：应收账款——丙公司 10 700 丙公司的账务处理如下： (1) 收到商品
借：代理业务资产(或受托代销商品)——甲公司 20 000 贷：代理业务负债(或受托代销商品款)——甲公司 20 000 (2) 对外销售
借：银行存款 11 700 贷：应付账款——甲公司 10 000 应交税费——应交增值税(销项税额) 1 700 (3) 收到增值税专用发票
借：应交税费——应交增值税(进项税额) 1 700 贷：应付账款——甲公司 1 700 借：代理业务负债(或受托代销商品款)——甲公司 10 000 贷：代理业务资产(或受托代销商品)——甲公司 10 000 (4) 支付货款并计算代销手续费 借：应付账款——甲公司 11 700 贷：银行存款 10 700 其他业务收入——代销手续费 1 000 (四) 商品需要安装和检验销售的处理
商品需要安装和检验的销售，是指售出的商品需要经过安装和检验等过程的销售方式。在这种销售方式下，在购买方接受交货以及安装和检验完毕前，销售方通常不应确认收入。如果安装程序比较简单或检验是为了最终确定合同或协议价格而必须进行的程序，销售方可以在发出商品时确认收入。
(五) 订货销售的处理
订货销售，是指已收到全部或部分货款而库存没有现货，需要通过制造等程序才能将商品交付购买方的销售方式。在这种销售方式下，企业通常应在发出商品并符合收入确认条件时确认收入，在此之前预收的货款应确认为负债。
(六) 以旧换新销售的处理
以旧换新销售，是指销售方在销售商品的同时回收与所售商品相同的旧商品。在这种销售方式下，销售的商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。
【例14-17】 甲公司相应我国政府有关部门倡导的汽车家电以旧换新、搞活流通扩大消费、促进再生资源回收利用的相关政策，积极开展家电以旧换新业务。20x9年3月份，甲公司共销售MN型号彩色电视机100台，每台不含增值税销售价格2 000元，每台销售成本为900元；同时回收100台MN型号旧彩色电视机，每台回收价格为234元；款项均已收付。根据上述资料，甲公司的账务处理如下：
(1) 20x9年3月份，甲公司销售100台MN型号彩色电视机
借：库存现金 234 000 贷：主营业务收入——销售MN型号彩色电视机 200 000 应交税费——应交增值税(销项税额) 34 000 借：主营业务成本——销售MN型号彩色电视机 90 000
贷：库存商品——MN型号彩色电视机 90 000
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(2) 20x9年3月份，甲公司回收100台MN型号彩色电视机
借：原材料 20 000 应交税费——应交增值税(进项税额) 3 400 贷：库存现金 23 400 (七) 销售商品涉及现金折扣、商业折扣、销售折让的处理
企业销售商品有时存在现金折扣、商业折扣、销售折让等，应当分别不同情况进行处理： 1. 现金折扣，是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。企业销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入当期损益。
2. 商业折扣，是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。企业销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。
3. 销售折让，是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。对于销售折让，企业应分别不同情况进行处理：(1) 已确认收入的售出商品发生销售折让的，通常应当在发生时冲减当期销售商品收入；(2) 已确认收入的销售折让属于资产负债表日后事项的，应当按照《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》的相关规定进行处理。
【例14-18】 甲公司在20x9年4月1日向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为10 000元，增值税额为1 700元。为及早收回货款，甲公司和乙公司约定的现金折扣条件为：2/10，1/20，n/30。假定计算现金折扣时不考虑增值税额。甲公司的账务处理如下：
(1) 20x9年4月1日销售实现时，按销售总价确认收入
借：应收账款——乙公司 11 700 贷：主营业务收入——销售xx商品 10 000 应交税费——应交增值税(销项税额) 1 700 (2) 如果乙公司在20x9年4月9日付清货款，则按销售总价10 000元的2%享受现金折扣200元(10 000×2%)，实际付款11 500元(11 700－200)
借：银行存款 11 500 财务费用——现金折扣 200 贷：应收账款——乙公司 11 700 (3) 如果乙公司在20x9年4月18日付清货款，则按销售总价10 000元的1%享受现金折扣100元(10 000×1%)，实际付款11 600元(11 700－100)
借：银行存款 11 600 财务费用——现金折扣 100 贷：应收账款——乙公司 11 700 (4) 如果乙公司在20x9年4月底才付清货款，则按全额付款
借：银行存款 11 700 贷：应收账款——乙公司 11 700 【例14-19】 甲公司在20x9年6月1日向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为800 000元，增值税额为136 000元，款项尚未收到；该批商品成本为640 000元。6月30日，乙公司在验收过程中发现商品外观上存在瑕疵，但基本上不影响使用，要求甲公司在价格上(不含增值税税额)给予5%的减让。假定甲公司已确认收入；已取得税务机关开具的红字增值税专用发票。甲公司的账务处理如下：
(1) 20x9年6月1日销售实现
借：应收账款——乙公司 936 000 贷：主营业务收入——销售xx商品 800 000 应交税费——应交增值税(销项税额) 136 000 借：主营业务成本——销售xx商品 640 000
贷：库存商品——xx商品 640 000 (2) 20x9年6月30日发生销售折让，取得红字增值税专用发票
借：主营业务收入——销售xx商品 40 000 应交税费——应交增值税(销项税额) 6 800 贷：应收账款——乙公司 46 800 (3) 20x9年收到款项
借：银行存款 889 200 贷：应收账款——乙公司 889 200
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(八) 销售退回及附有销售退回条件的销售商品的处理 1. 销售退回
销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。对于销售退回，应分别不同情况进行会计处理：
对于未确认收入的售出商品发生销售退回的，企业应按已记入“发出商品”科目的商品成本金额，借记“库存商品”科目，贷记“发出商品”科目。
对于已确认收入的售出商品发生退回的，企业一般应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售商品成本。如该项销售退回已发生现金折扣的，应同时调整相关财务费用的金额；如该项销售退回允许扣减增值税税额的，应同时调整“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目的响应金额。
已确认收入的售出商品发生的销售退回属于资产负债表日后事项的，应当按照《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》的相关规定进行会计处理。
【例14-20】 甲公司在20x9年10月18日向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为1 000 000元，增值税税额为170 000元，该批商品成本为520 000元。乙公司在20x9年10月27日支付货款，20x9年12月5日，该批商品因质量问题被乙公司退回，甲公司当日支付有关款项。假定甲公司已取得税务机关开具的红字增值税专用发票。甲公司的账务处理如下：
(1) 20x9年10月18日销售实现时，按销售总价确认收入
借：应收账款——乙公司 1 170 000 贷：主营业务收入——销售xx商品 1 000 000 应交税费——应交增值税(销项税额) 170 000 借：主营业务成本——销售xx商品 520 000
贷：库存商品——xx商品 520 000 (2) 在20x9年10月27日收到货款
借：银行存款 1 170 000 贷：应收账款——乙公司 1 170 000 (3) 20x9年12月5日发生销售退回，取得红字增值税专用发票 借：主营业务收入——销售xx商品 1 000 000 应交税费——应交增值税(销项税额) 170 000 贷：银行存款 1 170 000 借：库存商品——xx商品 520 000
贷：主营业务成本——销售xx商品 520 000
2. 附有销售退回条件的商品销售
附有销售退回条件的商品销售，是指购买方依照有关协议有权退货的销售方式。在这种销售方式下，企业根据以往经验能够合理估计退货可能性且确认与退货相关负债的，通常应在发出商品时确认收入；企业不能合理估计退货可能性的，通常应在售出商品退货期满时确认收入。
【例14-21】 甲公司是一家健身器材销售公司，20x9年1月1日，甲公司向乙公司销售5 000件健身器材，单位销售价格为500元，单位成本为400元，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为2 500 000元，增值税税额为425 000元。协议约定，乙公司应于2月1日之前支付货款，在6月30日之前有权退还健身器材。健身器材已经发出，款项尚未收到。假定甲公司根据过去的经验，估计该批健身器材退货率约为20%；健身器材发出时纳税义务已经发生；实际发生销售退回时取得税务机关开具的红字增值税专用发票。甲公司的账务处理如下：
(1) 20x9年1月1日发出健身器材
借：应收账款——乙公司 2 925 000 贷：主营业务收入——销售xx健身器材 2 500 000 应交税费——应交增值税(销项税额) 425 000 借：主营业务成本——销售xx健身器材 2 000 000
贷：库存商品——xx健身器材 2 000 000 (2) 20x9年1月31日确认估计的销售退回
借：主营业务收入——销售xx健身器材 500 000 贷：主营业务成本——销售xx健身器材 400 000 预计负债——预计退货 100 000 (3) 20x9年2月1日前收到货款
借：银行存款 2 925 000
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贷：应收账款——乙公司 2 925 000
(4) 20x9年6月30日发生销售退回，取得红字增值税专用发票，实际退货量为1 000件，款项已经支付
借：库存商品——xx健身器材 400 000 应交税费——应交增值税(销项税额) 85 000 预计负债——预计退货 100 000
贷：银行存款 585 000 如果实际退货量为800件
借：库存商品——xx健身器材 320 000 应交税费——应交增值税(销项税额) 68 000 主营业务成本——销售xx健身器材 80 000 预计负债——预计退货 100 000 贷：银行存款 468 000 主营业务收入——销售xx健身器材 100 000 如果实际退货量为1 200件
借：库存商品——xx健身器材 480 000 应交税费——应交增值税(销项税额) 102 000 主营业务收入——销售xx健身器材 100 000 预计负债——预计退货 100 000
贷：银行存款 702 000 主营业务成本——销售xx健身器材 80 000 【例14-22】 沿用【例14-21】，假定甲公司无法根据过去的经验，估计该批健身器材的退货率；健身器材发出时纳税义务已经发生；发生销售退回时取得税务机关开具的红字增值税专用发票。甲公司的账务处理如下：
(1) 20x9年1月1日发出健身器材
借：应收账款——乙公司 425 000 贷：应交税费——应交增值税(销项税额) 425 000 借：发出商品——乙公司 2 000 000 贷：库存商品——xx健身器材 2 000 000 (2) 20x9年2月1日前收到货款
借：银行存款 2 925 000 贷：预收账款——乙公司 2 500 000 应收账款——乙公司 425 000 (3) 20x9年6月30日退货期满，如没有发生退货
借：预收账款——乙公司 2 500 000 贷：主营业务收入——销售xx健身器材 2 500 000 借：主营业务成本——销售xx健身器材 2 000 000
贷：发出商品——xx健身器材 2 000 000 6月30日退货期满，如发生2 000件退货，取得红字增值税专用发票
借：预收账款——乙公司 2 500 000 应交税费——应交增值税(销项税额) 170 000 贷：主营业务收入——销售xx健身器材 1 500 000 银行存款 1 170 000 借：主营业务成本——销售xx健身器材 1 200 000 库存商品——xx健身器材 800 000
贷：发出商品——乙公司 2 000 000
(九) 房地产销售的处理
房地产销售，是指企业(房地产开发商)自行开发房地产，并在市场上进行销售。对于房地产销售，企业应按一般商品销售收入确认条件确认收入。
在房地产销售中，房地产法定所有权的转移，通常表明其所有权上的主要风险和报酬转移给买方，企业应确认销售商品收入。但也有可能出现法定所有权转移后，所有权上的主要风险和报酬没有转移的情况。例如，企业根据合同或协议约定，仍有责任实施重大行动，如工程尚未完工。在这种情况下，企业通常应在实施的重大行动完成时确认销售商品收入。又如，合同或协议存在重大不确定因素，如买方有权退房。在这种情况下，企业通常应在这些重大不确定因素消失后确认销售商品收入。再如，房地产销售后，企业
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仍有某种程度的继续涉入，如销售回购协议、企业保证买方在特定时期内获得既定投资报酬的协议等。在这种情况下，企业应分析交易的实质，以确定是作为销售处理，还是作为融资、租赁或利润分成处理。
需要注意的是，企业自行建造或通过分包商建造房地产，应当根据房地产建造协议条款和实际情况，判断收入确认应适用的会计准则。如果房地产购买方在建造工程开始前能够规定房地产设计的主要结构要素，或者能够在建造过程中决定主要结构变动，房地产建造协议符合建造合同定义，企业应当遵循建造合同收入的原则确认收入。如果房地产购买方影响房地产设计的能力有限，如仅能对基本设计方案做微小变动，企业应当遵循有关销售商品收入的原则确认收入。
(十) 具有融资性质的分期收款销售商品的处理
企业销售商品，有时会采取分期收款的方式，如分期收款发出商品，即商品已经交付，货款分期收回。在这种销售方式下，企业将商品交付给购货方，通常表明与商品所有权有关的风险和报酬已经转移给购货方，在满足收入确认的其他条件时，应当根据应收款项的公允价值(或现行售价)一次确认收入。按照合同约定的收款日期分期收回货款，强调的只是一个结算时点，与风险和报酬的转移没有关系，因此，企业不应当按照合同约定的收款日期确认收入。
如果延期收取的货款具有融资性质，其实质是企业向购货方提供信贷，在符合收入确认条件时，企业应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额。应收的合同或协议价款的公允价值，通常应当按照其未来现金流量现值或商品现销价格计算确定。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内，按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的金额进行摊销，计入当期损益(冲减财务费用)。其中，实际利率，是指具有类似信用等级的企业发行类似工具的现时利率，或者将应收的合同或协议价款折现为商品现销价格时的折现率等。在实务中，基于重要性要求，应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，按照应收款项的摊余成本和实际利率进行摊销与采用直线法进行摊销结果相差不大的，也可以采用直线法进行摊销。
对于采用递延方式分期收款、具有融资性质的销售商品满足收入确认条件的，企业应按应收合同或协议价款，借记“长期应收款”科目，按应收合同或协议价款的公允价值(折现值)，贷记“主营业务收入”科目，按其差额，贷记“未实现融资收益”科目。 【例14-23】 20x1年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司销售一套大型设备，合同约定的销售价格为20 000 000元，份5次于每年12月31日等额收取。该大型设备成本为15 600 000元。在现销方式下，该大型设备的销售价格为16 000 000元。假定甲公司发出商品时，其有关的增值税纳税义务尚未发生；在合同约定的收款日期，发生有关的增值税纳税义务。
根据本例的资料，甲公司应当确认的销售商品收入金额为1 600万元。
根据下列公式： 未来五年收款额的现值 = 现销方式下应收款项金额 可以得出： 4 000 000×(P/A, r, 5) = 16 000 000(元) 可在多次测试的基础上，用插值法计算折现率。
当r = 7% 时，4 000 000×4.1002 = 16 400 800 > 16 000 000 当r = 8% 时，4 000 000×3.9927 = 15 970 800 < 16 000 000 因此，7% < r < 8%。用插值法计算如下：
现值 利率 16 400 800 7% 16 000 000 r 15 970 800 8%
(16 400 800－16 000 000)÷(16 400 800－15 970 800) = (7%－r)÷(7%－8%) r = 7.93%
每期计入财务费用的金额如表14-1所示。
表14-1 单位：元 财务费用 未收本金 收现总额 已收本金 日 期 (b) = 期初(d)×(d) = 期初(d)－(a) (c) = (a)－(b) 7.93% (c) 20x1年1月1日 16 000 000 20x1年12月31日 4 000 000 1 268 800 2 731 200 13 268 800 20x2年12月31日 4 000 000 1 052 215.84 2 947 784.16 10 321 015.84 大家学习网
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