1.对于不重要的前期差错，可以采用未来适用法更正； 2.采用追溯重述法更正重要的前期差错。
【例·单选题】（2016年考题）2015年12月31日，甲公司发现应自2014年10月开始计提折旧的一项固定资产从2015年1月才开始计提折旧，导致2014年管理费用少计200万元，被认定为重大差错，税务部门允许调整2015年度的应交所得税。甲公司使用的企业所得税税率为25%，无其他纳税调整事项，甲公司利润表中的2014年度利润为500万元，并按10%提取了法定盈余公积。不考虑其他因素，甲公司更正该差错时应将2015年12月31日资产负债表未分配利润项目年初余额调减（ ）万元。 A.15 B.50 C.135 D.150
『正确答案』C 『答案解析』甲公司更正该差错时应将2015年12月31日资产负债表未分配利润项目年初余额调减200×（1－25%）×（1－10%）＝135（万元）。相关会计分录为： 借：以前年度损益调整——管理费用 200
贷：累计折旧 200
借：应交税费——应交所得税（200×25%） 50
贷：以前年度损益调整——所得税费用 50 借：盈余公积 15 利润分配——未分配利润 135
贷：以前年度损益调整 （200－50）150
【例·多选题】（2014年考题）下列用以更正能够确定累积影响数的重要前期差错的方法中，不正确的有（ ）。 A.追溯重述法 B.追溯调整法 C.红字更正法 D.未来适用法
『正确答案』BCD
『答案解析』进行前期重要会计差错更正的方法叫做追溯重述法，其余三个选项都不正确。
【例·判断题】（2011年考题）发现以前会计期间的会计估计存在错误的，应按前期差错更正的规定进行会计处理。（ ） 『正确答案』√
【例·多选题】（2013年考题）在相关资料均能有效获得的情况下，对上年度财务报告批准报出后发生的下列事项，企业应当采用追溯调整法或追溯重述法进行会计处理的有（ ）。 A.公布上年度利润分配方案
B.持有至到期投资因部分处置被重分类为可供出售金融资产
C.发现上年度金额重大的应费用化的借款费用计入了在建工程成本
D.发现上年度对使用寿命不确定且金额重大的无形资产按10年平均摊销
『正确答案』CD
『答案解析』选项A、B，属于正常事项。
（二）具体会计处理方法 1.本年发现本年的会计差错
例如，2017年年末发现2017年的会计差错，可直接调整相应会计科目。 2.本年发现上年的会计重大会计差错
例如，2018年年末前（不属于资产负债表日后事项）发现2017年的重大会计差错，涉及损益的，通过“以前年度损益调整”科目核算，然后将该科目余额转入“盈余公积”、“利润分配——未分配利润”科目。
3.财务报告批准报出前发现报告年度的会计差错 例如，2017年的财务报告于2018年4月30日批准报出，2018年4月30日前发现2017年的会计差错，按照资产负债表日后事项处理原则处理。
【例·综合题】A公司为增值税一般纳税人企业，适用的增值税税率为17%，2017年12月31日或2018年12月31日前对A公司2017年财务报表进行内部审计时，关注到以下交易或事项的会计处理（不考虑所得税及盈余公积的调整）。
要求：逐项判断A公司的会计处理是否正确，并说明理由；如果A公司的会计处理不正确，编制2017年12月31日本年发现本年差错的会计更正分录；编制2018年12月31日前（不属于资产负债表日后事项）发现2017年会计差错更正的分录（假定2018年已经按正确的方法进行会计处理）。 （1）经董事会批准，自2017年1月1日起，A公司将管理用设备的折旧年限由10年变更为5年。该设备于2015年12月投入使用，原价为600万元，预计使用年限为10年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧，至2016年12月31日未计提减值准备。A公司2017年对该设备仍按10年计提折旧，其会计分录如下： 借：管理费用 （600/10）60 贷：累计折旧 60
资料（1）处理不正确。理由：折旧年限的变更属于会计估计变更，应采用未来适用法进行会计处理。更正分录是：
2017年12月31日发现本年会计差错 2018年12月31日前（不属于资产负债表日后事项） 发现2017年重大差错 借：管理费用 75 借：以前年度损益调整——调整管理费用 贷：累计折旧 75 75 注：75＝应计提折旧（600－600/10）/4－已计 贷：累计折旧 提折旧60 75
（2）2017年4月25日，A公司与B公司签订资产置换协议，约定A公司换出2016年年初购买的机器设备，换入B公司持有的对Y公司的长期股权投资。4月30日完成股权登记手续。换入股权后，A公司持有Y公司20%的股权，对Y公司的财务和经营政策具有重大影响。当日，Y公司可辨认净资产的公允价值为10 000万元。
A公司换出机器设备的账面价值为1 800万元，公允价值为2 000万元，B公司对Y公司20%股权投资的公允价值为2 340万元，该交换具有商业实质。甲公司对上述交易或事项的会计处理为： 借：长期股权投资 2 140 贷：固定资产清理 1 800
应交税费——应交增值税（销项税额） 340 未进行其他会计处理。
资料（2）处理不正确。理由：公允价值计量下的非货币性资产交换，换入资产的入账成本以换出资产的公允价值为基础确定，所以换入长期股权投资入账成本＝2 000＋2 000×17%＝2 340（万元）。更正分录是：
2017年12月31日发现本年会计差2018年12月31日前（不属于资产负债表日后事项）错 发现2017年重大差错 借：长期股权投资 200 借：长期股权投资 200 贷：资产处置损益 200（2 贷：以前年度损益调整 200 000－1 800）
（3）A公司于2017年3月28日向C公司销售产品，价款400万元，成本为300万元，商品已经发出，符合收入确认条件，货款未收到。A公司在2017年3月确认了该笔销售收入400万元，并结转相关成本300万元。2017年12月，因自然灾害造成生产设施重大毁损，C公司遂通知A公司，其无法按期支付所购商品款项（包括增值税金额）。A公司在编制2017年度财务报表时，经向C公司核实，预计C公司所欠款项在2020年才可能收回，2017年12月31日按未来现金流量折算的现值金额为360万元。A公司的会计处理：
借：主营业务收入 400 应交税费——应交增值税（销项税额） 68
贷：应收账款 468 借：库存商品 300
贷：主营业务成本 300 未作其他会计处理。
资料（3）处理不正确。理由：并未发生销售退货，按照应收款项预计未来现金流量现值小于账面价值时，应计提坏账准备，而不是冲减对应的收入和成本。更正分录是：
2017年12月31日发现本年会计差错 2018年12月31日前（不属于资产负债表日后事项） 发现2017年重大差错 借：应收账款 借：应收账款 468 468 贷：主营业务收入 贷：以前年度损益调整 400 400 应交税费——应交增值税（销项税 应交税费——应交增值税（销项税额） 68 额） 68 借：主营业务成本 借：以前年度损益调整 300 300 贷：库存商品 贷：库存商品 300 300 借：资产减值损失 借：以前年度损益调整 108 108 贷：坏账准备 贷：坏账准备 108（468－360） 108（468－360）
（4）2017年12月31日，A公司于2017年12月31日收到法院通知，被告知D公司状告A公司侵犯专利技术,要求A公司赔偿300万元。A公司根据法律诉讼的进展情况以及专业人士的意见，认为对原告进行赔偿的可能性在80%以上，最有可能发生的赔偿金额为280至320万元之间的某个金额，且该区间内每个金额发生的可能性大致相同，同时承担诉讼费用1万元。至2018年11月1
日法院尚未判决。A公司的会计处理： 借：营业外支出 321 贷：预计负债 321
资料（4）处理不正确。理由：所需支出存在一个连续范围，且该范围内各种结果发生的可能性相同，则最佳估计数应当按照该范围内的中间值，即上、下限金额的平均数确定。更正分录是：
2017年12月31日发现本年会2018年12月31日前（不属于资产负债表日后事项）发现计差错 2017年重大差错 借：管理费用 1 预计负债（321－301）20 借：预计负债 20 贷：营业外支出 贷：以前年度损益调整 20 21
（5）2017年A公司推出一项鼓励员工提前离职的计划。董事会于12月20日通过决议，该计划范围内的员工如果申请提前离职，A公司将每人一次性支付补偿款10万元。根据计划公布后与员工达成的协议，其中80人会申请离职。截至2017年12月31日，该计划仍在进行当中。A公司进行了以下会计处理：
借：营业外支出 800 贷：预计负债 800
资料（5）处理不正确。理由：该项计划属于会计准则规定的辞退福利，有关一次性支付的辞退补偿金额应于计划确定时作为应付职工薪酬，相关估计应支付的金额全部计入当期管理费用。更正分录是： 2017年12月31日发现本年会2018年12月31日前（不属于资产负债表日后事项）发现计差错 2017年重大差错 借：预计负债 800 贷：营业外支出 800 借：管理费用 800 贷：应付职工薪酬 800 借：预计负债 800 贷：以前年度损益调整 800 借：以前年度损益调整 800 贷：应付职工薪酬 800
（6）A公司一项出租的办公楼采用成本模式进行后续计量。原值为45 000万元，已计提折旧9 000万元，以前年度未计提减值准备，由于出现减值迹象，2017年12月31日，A公司对办公楼进行减值测试，预计该办公楼的未来现金流量现值为30 000万元，公允价值减去处置费用后的净额为32 500万元。甲公司的会计处理如下：
借：资产减值损失 6 000 贷：投资性房地产减值准备 6 000
事项（6）会计处理不正确。理由：投资性房地产的减值金额是账面价值与可收回金额进行比较确定的，可收回金额以预计未来现金流量的现值与公允价值减去处置费用后的净额孰高计量，办公楼的可收回金额是32 500万元，应计提减值损失＝（45000－9 000）－32 500＝3 500（万元），多计提6 000－3 500＝2 500（万元）。更正分录是：
2017年12月31日发现本年会2018年12月31日前（不属于资产负债表日后事项）发现计差错 2017年重大差错 借：投资性房地产减值准备 2 500 借：投资性房地产减值准备 2 500 贷：资产减值损失 贷：以前年度损益调整 2 500 2 500
（7）8月26日，A公司与其全体股东协商，由各股东按照持股比例同比例增资方式解决生产线建设资金的需求。8月30日，股东共新增投入A公司资金3 200万元，A公司将该部分资金存入银行存款账户。9月1日，生产线工程开工建设，并于当日支付建造承包商工程款1 400万元。A公司将尚未动用的增资款项投资货币市场，取得利息收入30万元。A公司对该交易事项的会计处理如下： 借：银行存款 3 200
贷：资本公积 3 200 借：在建工程 1 400
贷：银行存款 1 400 借：银行存款 30 贷：在建工程 30
事项（7）会计处理不正确。理由： A公司用于生产线建设资金为股东投资，属于自有资金，不属于专门借款或一般借款，其没有利息费用，同时，也不能将其投资收益用于冲减所建资产的成本。更正分录是：
2017年12月31日发现本年会2018年12月31日前（不属于资产负债表日后事项）发现计差错 2017年重大差错 借：在建工程 30 借：在建工程 30 贷：财务费用 30 贷：以前年度损益调整 30
考点回顾
【知识点一】会计政策及其变更（★★） 【知识点二】会计估计及其变更（★★） 【知识点三】前期差错更正（★★★）