管理会计案例分析

认识管理会计 【案例1】 LK公司是一家纸制品生产公司，主要生产各种复印纸、包装纸等。每一类纸张又有许多规格，如复印纸又区分为A4、B5等，包装纸又可区分为普通包装纸和专用包装纸等。以前由于竞争不激烈，公司的成本会计系统只按大类计算成本，业绩报告分别反映复印纸和包装纸的业绩。自从去年开始，当地又开设了一家新的包装纸生产公司，生产LK公司所生产的包装纸中的普通纸系列产品。由于其报价低于LK公司，所以LK公司的一些普通包装纸业务开始流失。面对这种情况，LK公司的领导层要求会计人员立刻提供详细的业绩分析报告。会计人员经过一番努力，调整了包装纸的成本计算体系，终于拿出了反映各种规格包装纸利润率的业绩报告。原来的业绩报告表明，包装纸的平均利润率达到了40%，重新分析后却发现，其中普通包装纸的利润率为50%，而专用包装纸几乎不赚钱。于是LK公司决定，将包装纸生产部门划分为两个责任中心：普通包装纸责任中心和专用包装纸责任中心。对于普通包装纸，采取了降价措施，同时要求管理会计人员密切关注竞争对手的业绩信息，每周提供一次报告，以便及时根据该公司的财务业绩、定价策略和市场渗透情况作出反馈；而对于专业包装纸，则要求管理会计人员提供相应的建议，以便帮助监督和控制其成本，以提高该部分生产的利润率。会计人员明显感到，在新的竞争环境下自身的责任重了，迫切需要掌握新的管理会计技能来适应管理者的新需求。 【案例2】 AccuTime公司是一家生产数字化时钟的制造商，其利润表如表所示。在2007年，公司生产并销售了20 000只时钟，每只销售价格25美元。 传统式与贡献式利润表 传统式利润表： 销售收入 $500 000 减：销售成本 38 000 总计毛利 $120 000 减：销管费用 销售费用 $35 000 管理费用 35 000 70 000 净损益 $50 000 贡献式利润表： 销售收入 $500 000 减：变动费用 变动制造费用 $280 000 变动销售费用 15 000 变动管理费用 5 000 300 000 贡献毛益 $200 000 减：固定费用 固定制造费用 $100 000 固定销售费用 20 000 固定管理费用 30 000 150 000 净损益 $ 50 000 许多经营管理人员发现传统式利润表难以使用，因为它没有区分开变动费用与固定费用，而贡献式利润表能把销售、成本变动对利润的影响表现的更清楚。例如销售收入增长20%，由于是相关范围内变化所以销售收入的增长只引起变动成本总额的变化，而未引起固定成本的变化，见下表。 表1－3 贡献式利润表对销售量变化的反映 利润表项目 已实现金额 变化 $100 000 销售收入 $500 000 （20%×$500 000） $60 000 总计变动费用 $300 000 （20%×$300 000） $40 000 贡献毛益 $200 000 （20%×$ 200 000） 0 总计固定费用 $150 000 （销售量变化时，固定费用没有变化） $40 000 净损益 $50 000 （损益变化的数量等于贡献毛益变化的数量） $90 000 $150 000 $240 000 $360 000 $600 000 预计金额 组织的成本结构对于利润与销售量变化的敏感性有着重要的影响，而这种影响通过管 理会计的贡献式利润表能得到更好的反映。以下通过三个公司的例子说明。AccuTime公司（A公司）的数据来自于表1－2所示的贡献式利润表。另外两个公司（B公司与C公司）的成本结构也列示出来，见表1－4。尽管这三个公司有着同样的销售收入（$500 000）和净损益（$50 000），但它们的成本结构不同。B公司的生产过程很大一部分是手工性的，其成本结构以变动成本为主，它仅有20%的低贡献毛利率。相比之下，C公司使用了高度自动化的生产过程，其成本结构以固定成本为主，公司的贡献毛利率达到90%。A公司则介于这两个极端之间，其贡献毛利率为40%。 A、B、C三公司收入、成本结构及损益 A公司 数量 销售收入 变动费用 贡献毛益 固定费用 净损益 $500 000 300 000 $200 000 150 000 $500 00 % 100 60 40 30 10 数量 $500 000 400 000 $100 000 50 000 $500 00 % 100 80 20 10 10 数量 $500 000 50 000 $450 000 400 000 $500 00 % 100 10 90 80 10 B公司 C公司 若每个公司的销售收入都增加10%，即50 000美元，是否每个公司的利润增加的数额都相同呢？按照管理会计的成本性态认识，销售的变动只引起了变动费用的变化而未引起固定费用的变化，因此利润的增加额完全由贡献毛益的增加额形成，于是销售收入增长对每个公司利润增加的影响可由下表确定。 销售收入增加对A、B、C公司利润的影响 A公司 （AccuTime） B公司 （高变动费用） C公司 （高固定费用） $50 000×90% = $45 000 90%($45 000÷$50 000) $50 000×20% = $10 000 20%($10 000÷$50 000) 净损益的增加数=销售收入的增加数×贡献毛益率 $50 000×40% = $20 000 净损益增加的百分比 40%($20 000÷$50 000) 可以看出，每个公司利润增长的比率恰为该公司的贡献毛益率。因此具有较高变动费用与较低贡献毛利率的B公司在利润上显示出相对较低百分比的增长。相比之下，C公司较高的固定费用与较大的贡献毛益率则造成了其利润较高百分比的增长。A公司则介于这两个极端之间。由此可知在一个公司的成本结构中，固定成本所占得比例越大，销售收入 的一定百分比的变化对利润的冲击就越大。这是因为固定成本具有经营杠杆的作用，能够扩大销售变动对利润的影响。 上述案例可以让我们体会到管理会计方法在经营分析中的应用，并进一步感受到管理会计的思维方式，即管理会计的方法论。 成本性态分析与变动成本法 【案例1】 经理的困惑 2009年4月2日某医院工业公司财务科长根据本公司各企业的会计年报及有关文字说明，写了一份公司年度经济效益分析报告送交经理室。经理对报告中提到的两个企业情况颇感困惑：一个是专门生产输液原料的甲制药厂，另一个是生产制药原料的乙制药厂。甲制药厂2007年产销不景气，库存大量积压，贷款不断增加，资金频频告急，2008年，该厂对此积极努力，一方面适当生产，另一方面想方设法广开渠道，扩大销售，减少库存，但报表上反映的利润2008年却比2007年下降。乙制药厂则情况相反，2008年市场不景气，销售量比2007年下降，但年度财务决算报表上几项经济指标除资金外都比上年好。被经理这么一提，公司财务科长也觉得有问题，于是他将这两个厂交上来的有关报表和财务分析拿出来进行进一步的研究。 甲制药厂的有关资料如1-1所示： 销售收入 减：销售成本 销售费用 净利润 库存资料（单位：瓶） 在产品 期初存货数 本期生产数 本期销售数 期末存货数 期末在产品 单位售价 2007年 1855000 1272000 85000 498000 16000 72000 53000 35000 35 2008年 2597000 2234162 108000 254838 35000 50400 74200 11200 35 单位成本 其中： 材料 工资 燃料和动力 制造费用 24 7 4 3 10 30.11 7 5.71 3 14.40 工资和制造费用每年分别为288000和720000元，销售成本采用先进先出法。该厂在分析其利润下降原因时，认为这是生产能力没有充分利用、工资和制造费用等固定费用未能得到充分摊销所致。 乙制药厂的有关资料如表1-2所示： 销售收入 减：销售成本 销售费用 净利润 库存资料（单位：瓶） 在产品 期初存货数 本年生产数 本年销售数 期末存货数 售价（每公斤） 单位成本（每公斤） 其中： 材料 工资 燃料和动力 制造费用 2007年 1200000 1080000 30000 90000 100 12000 12000 100 100 90 50 15 10 15 2008年 1100000 964700 30000 105300 100 13000 11000 2100 100 87.70 50 13.85 10 13.85 工资和制造费用两年均为180000元，销售成本也采用先进先出法。该厂在分析其利润上升的原因时，认为这是在市场不景气的情况下，为多交利润、保证国家利润不受影响，全厂职工一条心，充分利用现在生产能力，增产节支的结果。 通过本案例的分析，你认为： 1.甲制药厂和乙制药厂的分析结论对吗？为什么？