6.应付职工薪酬 7.递延收益 8.长期应付款 9.预计负债 11.盈余公积 12.未分配利润 二、利润表项目 1.营业收入 2.营业成本 3.管理费用 4.财务费用 5.资产减值损失 6.公允价值变动损益 7.投资收益 8.营业外收入 9.营业外支出 980 +（10）136 1116 620 4874.19 450 362 578.6 2693.4 4860 3840 359.29 1418 0 330 1136 200 1200 -（5）600+（5）100－（8）80=-580 5200 －（3）513.10+（3）186.52+（9）0.77＝－325.81 600 530 －（10）150 ＋（1）162 +（1）48.6 10.递延所得税负债 200 2256 +（1）437.4 4800 +（6）60 3780 +（6）60 380 172 +（3）186.52+（9）0.77＝187.29 －（2）120－（3）76.97＋（5）100＋（8）64+（10）136＝103.03 483.03 －462 +（2）1960－（4）200+（4）120＝1880 648 370 192 300 －（1）648 －（4）40 （4）200+（5）600+（8）64+（8）80＝944 －（7）100 填表类题目的答题技巧：各个击破，分分必争。
【例题2·综合题】甲公司为非上市公司，为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%，产品价格为不含增值税的金额。甲公司适用的所得税税率为25%，所得税采用资产负债表债务法核算。甲公司2008年度财务报告于2009年3月31日经董事会批准对外报出。甲公司2008年度所得税汇算清缴于2009年3月30日完成，直至2009年3月30日，甲公司2008年度的已预缴所得税5 625万元，但是未计算暂时性差异对所得税的影响。利润尚未进行分配。甲公司2008年12月31日编制的2008年度“利润表”有关项目的“本年金额”栏有关金额如下：
利润表 2008年度 单位：万元
项目 一、营业收入 减：营业成本 营业税金及附加 销售费用 管理费用 财务费用 资产减值损失 加：公允价值变动收益（损失以“―”号 填列） 投资收益（损失以“―”号填列） 其中：对联营企业和合营企业的投资收益 二、营业利润（亏损以“―”号填列） 加：营业外收入 减：营业外支出 其中：非流动资产处置损失 三、利润总额（亏损总额以“―”号填列） 减：所得税费用 本年金额 113 625 78 750 6 750 1 575 2 250 450 0 900 450 2 700 22 500 5625 调整后本年金额 四、净利润（净亏损以“―”号填列） 要求：
16875 （1）判断甲公司上述交易或事项的会计处理是否正确，并说明理由；
（2）对甲公司上述交易或事项的会计处理不正确的进行调整，并编制相关调整分录（涉及以前年度损益的，通过“以前年度损益调整”科目调整，所得税的调整和以前年度损益的结转暂不考虑）； （3）计算甲公司2008年应交所得税，并编制与所得税相关的会计分录； （4）合并编制结转以前年度损益调整的会计分录；
（5）根据上述调整，重新计算2008年度“利润表”相关项目的金额。
与上述“利润表”相关的部分交易或事项及其会计处理如下：
（1）甲公司自2008年1月1日起，将某一生产用机器设备的折旧年限由原来的12年变更为15年，对此项变更采用未来适用法，对上述变更，甲公司无法做出合理解释，但指出该项变更已经董事会表决通过，并已在相关媒体进行了公告。经复核，该固定资产使用寿命的预期数与原先的估计数没有重大差异。该设备原价为2 700万元，采用年限平均法计提折旧，无残值，该设备已使用3年，已提折旧675万元，未计提减值准备。
假定按税法规定，该生产设备采用年限平均法计提折旧，无残值，预计使用年限为12年。用当年该设备生产的产品80%已对外销售，20%形成期末库存商品。
事项（1）：不正确。理由是，固定资产使用寿命的预期数与原先的估计没有重大差异，不应改变固定资产的预计使用年限。
2008年该设备实际计提折旧＝（2 700－675）÷（15－3）＝168.75（万元） 2008年该设备应计提折旧＝2 700÷12＝225（万元） 2008年该设备少计提折旧＝225－168.75＝56.25（万元） 借：以前年度损益调整—调整营业成本 45（56.25×80%） 库存商品 11.25（56.25×20%） 贷：累计折旧 56.25
（2）2008年11月1日，甲公司与M公司签订购销合同。合同规定：M公司购入甲公司100件某产品，每件销售价格为22.5万元。甲公司已于当日收到M公司货款并交付银行办理收款。该产品已于当日发出，每件销售成本为18万元，未计提跌价准备。同时，双方还签订了补充协议，补充协议规定甲公司于2009年3月31日按每件27万元的价格购回全部该产品。甲公司将此项交易额2 250万元确认为2008年度的主营业务收入并结转主营业务成本，并计入利润表有关项目。无确凿证据表明该售后回购交易满足销售商品收入的确认条件。 税法规定（国税函〔2008〕875号），采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。
事项（2）：不正确。理由是，此项属于售后回购业务，不应确认收入。 借：以前年度损益调整——调整营业收入 2 250 贷：其他应付款 2 250 借：发出商品 1 800
贷：以前年度损益调整——调整营业成本 1 800
借：以前年度损益调整——调整财务费用 180［（27－22.5）×100÷5×2］ 贷：其他应付款 180
（3）2008年，甲公司着手研究开发一项新技术。研究开发过程中发生咨询费、材料费、工资和福利费等共计300万元，其中费用化支出202.5万元。至2008年末该技术尚未达到预定用途。甲公司上述研究开发过程中发生的支出300万元，2008年末在“研发支出—费用化支出”科目余额202.5万元、“研发支出—资本化支出”科目余额97.5万元。税法规定企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，符合优惠条件的未形成无形资产的计入当期损益，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。甲公司研发支出符合税法规定的优惠条件中。
事项（3）：不正确。理由是，按会计准则规定，企业自行开发无形资产发生的研发支出，不满足资本化条件的，借记“研发支出—费用化支出”科目，满足资本化条件的，借记“研发支出—资本化支出”科目；期末，企业应将该科目归集的
费用化支出金额，借记“管理费用”科目，贷记“研发支出—费用化支出”科目；研究开发项目达到预定用途形成无形资产的，应按“研发支出—资本化支出”的余额，借记“无形资产”科目，贷记“研发支出—资本化支出”科目。 借：以前年度损益调整——调整管理费用 202.5 贷：研发支出——费用化支出 202.5
（4）甲公司2008年1月1日开始对公司办公楼进行装修，装修过程中发生材料、人工等费用共计405万元。装修工程于2008年6月20日完成并投入使用，预计下次装修的时间为2014年6月。装修支出符合资本化条件，该办公楼的预计尚可使用年限为7年，预计可收回金额为450万元。甲公司对自有的类似固定资产均采用年限平均法计提折旧（不考虑净残值）。甲公司将上述该办公楼的装修支出于发生时记入“在建工程”科目，并于投入使用时转入管理费用。
假定就办公楼装修费用可在计算应纳税所得额时抵扣的金额，与会计制度规定的装修费用计入当期费用的金额相同。 事项（4）：不正确。理由是，若固定资产装修支出符合资本化条件，则应将其计入固定资产成本。 甲公司2008年发生的装修费用405万元，不应费用化。应将发生的装修费用全部计入“固定资产—固定资产装修”明细科目，该固定资产2008年应计提折旧＝405÷6×6÷12＝33.75（万元）。 借：固定资产—固定资产装修 405
贷：以前年度损益调整－调整管理费用 371.25（405－33.75） 累计折旧 33.75
（5）2008年12月19日，甲公司与N公司签订了一项产品销售合同。合同规定：产品销售价格为2 450万元，安装调试由甲公司负责；合同签订日，N公司预付货款的40%，余款待安装调试完成并验收合格后结清。甲公司销售给N公司产品的销售价格与销售给其他客户的价格相同。2008年12月31日，甲公司将产品运抵N公司，该批产品的实际成本为2 000万元。至2008年12月31日，有关安装调试工作尚未开始。假定安装调试构成销售合同的重要组成部分。
对于上述交易，甲公司在2008年确认了销售收入2 450万元，并结转了销售成本2 000万元。税法规定（国税函〔2008〕875号），销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。
事项（5）：不正确。理由是，至2008年12月31日，商品所有权上的主要风险和报酬尚未转移，不应确认收入。 借：以前年度损益调整—调整营业收入 2 450 贷：预收账款 980（2 450×40%） 应收账款 1 470（2 450×60%） 借：发出商品 2 000
贷：以前年度损益调整—调整营业成本 2 000
（6）2008年11月16日，甲公司获知F公司已向当地人民法院提起诉讼。
该事项起因于甲公司侵犯了F公司的专利技术，F公司要求法院判令甲公司立即停止涉及该专利技术产品的生产，支付专利技术费500万元，并在相关行业报刊上刊登道歉公告。甲公司经向有关方面咨询，认为其行为很可能构成侵权，遂于2008年12月16日停止生产该专利技术产品，并与F公司协商，双方同意通过法院调解其他事宜。
调解过程中，F公司同意甲公司提出的不在行业报刊上刊登道歉公告的请求，但坚持要求甲公司赔偿500万元，甲公司对此持有异议，认为其运用该专利技术的时间较短，按照行业惯例，500万元的专利技术费过高，甲公司咨询法律顾问意见后认为，最终的调解结果很可能需要向F公司支付专利技术费446万元并承担诉讼费用4万元。至2008年末，有关调解仍在进行中，因此甲公司未进行任何会计处理。
假定税法规定该诉讼在实际发生时允许税前扣除。 事项（6）：不正确。理由是，应确认预计负债。 借：以前年度损益调整——调整管理费用 4 以前年度损益调整——调整营业外支出 446 贷：预计负债 450
（7）甲公司于2008年1月1日将其某自用房屋用于对外出出租，该房屋的成本为1 000万元，预计使用年限为20年。转为投资性房地产之前，已使用10年，企业按照年限平均法计提折旧，预计净残值为零,转换日的公允价值为500万元。转为投资性房地产核算后，能够持续可靠取得该投资性房地产的公允价值，甲公司采用公允价值对该投资性房地产进行后续计量。假定税法规定的折旧方法、折旧年限及净残值与会计规定相同。同时，税法规定资产在持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，待处置时一并计算确定应计入应纳税所得额的金额。
该项投资性房地产在2008年12月31日的公允价值为1 500万元，甲公司2008年12月31日未进行任何会计处理。
事项（7）：不正确。理由是，因确认投资性房地产的公允价值变动。 2008年末的公允价值的变动＝1 500－500＝1 000（万元） 借：投资性房地产——公允价值变动 1 000 贷：以前年度损益调整——调整公允价值变动损益 1 000 （8）其他资料：不考虑其他纳税调整事项。
（3）计算甲公司2008年应交所得税，并编制与所得税相关的会计分录。
2008年应交所得税＝［调整后的税前会计利润22 093.75－事项（3）202.5×50%＋事项（6）450－（7）事项1 000－1 000/20］×25%＝5 348.125（万元）
2008年多交所得税＝5 625－5 348.125＝276.875 2008年递延所得税资产＝450×25%＝112.5（万元） 2008年递延所得税负债 账面价值＝1 500（万元）
计税基础＝1000－1000÷20×11＝450（万元） 应纳税暂时性差异＝1050（万元）
2008年末“递延所得税负债”余额＝1 050×25%＝262.5（万元） 2008年所得税费用＝5 348.125 －112.5＋262.5＝5 498.125（万元） 2008年多确认所得税费用＝5 625－5 498.125＝126.875 借：应交税费——应交所得税 276.875 递延所得税资产 112.5 贷：递延所得税负债 262.5 以前年度损益调整——调整所得税费用 126.875 （4）合并编制结转以前年度损益调整的会计分录。 借：利润分配——未分配利润 贷：以前年度损益调整
（5）根据上述调整，重新计算2008年度“利润表”相关项目的金额。
利润表 编制单位：甲公司 2008年度 单位：万元
项目 一、营业收入 减：营业成本 营业税金及附加 销售费用 管理费用 财务费用 资产减值损失 加：公允价值变动收益（损失以“―”号 填列） 其中：对联营企业和合营企业的投资收益 二、营业利润（亏损以“―”号填列） 加：营业外收入 减：营业外支出 其中：非流动资产处置损失 本年金额 113 625 78 750 6 750 1 575 2 250 450 0 调整后本年金额 113 625－②2 250－⑤2 450＝108 925 78 750＋①45－②1 800－⑤2 000＝74 995 6 750 1 575 2 250＋③202.5－④371.25＋⑥4＝2 085.25 450＋②180＝630 ⑦1 000 900 24 789.75 450 2 700＋⑥446＝3 146 投资收益（损失以“―”号填列） 900 450 2 700 三、利润总额（亏损总额以“―”号填列） 减：所得税费用 四、净利润（净亏损以“―”号填列）
22 500 5 625 16 875 22 093.75 5 625－126.875＝5 498.125 16595.625 专题三 持有至到期投资重新分类可供出售金融资产
1.原则
企业在金融资产初始确认时对其进行分类后，不得随意变更。
（1）企业在初始确认时将某金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后，不能重分类为其他类金融资产;其他类金融资产也不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
（2）企业因持有意图或能力的改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产。
企业将持有至到期投资部分出售或重分类的金额较大，且出售或重分类不属于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件所引起，也应当将该类投资的剩余部分重分类为可供出售的金融资产。
（3）如出售或重分类金融资产的金额较大而受到的“两个完整会计年度”内不能将金融资产划分为持有至到期的限制已解除（即，已过了两个完整的会计年度），企业可以再将符合规定条件的金融资产划分为持有至到期投资。 2.在重分类日会计核算
重分类日，该投资剩余部分的账面价值与其公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。
借：可供出售金融资产【重分类日的按其公允价值】 资本公积——其他资本公积【差额】 贷：持有至到期投资 【按其账面余额】 资本公积——其他资本公积【差额】 已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。
【例题1】甲股份有限公司为上市公司（以下简称甲公司），有关购入、持有和出售乙公司发行的不可赎回债券的资料如下：
（1）2007年1月1日，甲公司支付价款1100万元（含交易费用），从活跃市场购入乙公司当日发行的面值为1000万元、5年期的不可赎回债券。该债券票面年利率为10%，利息按单利计算，到期一次还本付息，实际年利率为6.4%。当日，甲公司将其划分为持有至到期投资，按年确认投资收益。2007年12月31日，该债券未发生减值迹象。
（2）2008年1月1日，该债券市价总额为1200万元。当日，为筹集生产线扩建所需资金，甲公司出售债券的80%，将扣除手续费5万元后的款项存入银行；该债券剩余的20%重分类为可供出售金融资产。 要求：
（1）2007年1月1日甲公司购入该债券的会计分录；
（2）计算2007年12月31日甲公司该债券投资收益、应计利息和利息调整摊销额； （3）售出债券的会计分录； （4）重分类日会计核算 【答案】
（1）2007年1月1日甲公司购入该债券的会计分录： 借：持有至到期投资——成本 1000 ——利息调整 100
贷：银行存款 1100
（2）计算2007年12月31日甲公司该债券投资收益、应计利息和利息调整摊销额： 投资收益＝1100×6.4%＝70.4（万元）