简称甲公司）2013年度的财务报表进行审计。甲公司2013年12月31日的总资产9000万元，2013年的销售收入12500万元。注册会计师确定的财务报表层次重要性水平为150万元。注册会计师于2014年3月20日完成审计工作，并于当日提交审计报告，甲公司董事会于2014年3月25日批准报出。 资料一：
A和B注册会计师正在对甲公司内部控制进行了解检查，甲公司的主要产品是A产品和B产品，生产的主要原料为C材料，注册会计师在检查存货项目时发现下列事项：由采购部门负责采购；C材料进厂后由隶属于采购部门的验收部门负责验收，C材料验收合格后在采购单上盖“货已验讫”印章，然后即交会计部门付款。如不合格直接退给供应商，验收部门不负责开验收报告单。验收后的C材料直接堆放在机器旁准备加工。生产的B产品交由生产部门的储藏室保管。 资料二：
A和B注册会计师在审计财务报表时发现下列事项：
（1）2013年12月20日，甲公司收入和应收账款账簿中记录有一笔1000万元的销售，结转成本800万元，今查系销售国外丙公司的D产品。注册会计师审查合同与发货凭证发现，销售发票显示是以到岸验收合格即成交，甲公司已于12月5日发货。注册会计师在审计结束前无法联系到丙公司实施函证，也无其他替代审计程序。
（2）甲公司于2013年12月31日与丁公司签订合同，将账面价值为1000万元的土地使用权以3000万元的价格转让给丁公司，于同日向丁公司开具发票并收到土地转让款3000万元；2014年1月4日，甲公司办妥产权过户手续，甲公司于2013年12月31日确认其他业务收入3000万元，其他业务成本1000万元（假定不考虑相关税费）。
（3）甲公司为戊公司向银行借款1000万元提供担保。2013年10月，戊公司因经营严重亏损，进行破产清算，无力偿还已到期的该笔银行借款。贷款银行因此向法院起诉，要求甲公司承担连带偿还责任，支付借款本息1200万元。2014年1月20日，法院终审判决贷款银行胜诉，由甲公司支付借款本息1200万元，并于2014年1月28日执行完毕。
考虑到戊公司已宣告破产清算，无法向其追偿债务，甲公司在2013年度做了如下会计处理：借记“营业外支出”1200万元，贷记“预计负债”1200万元。这一事项使得甲公司2013年末的营运资金和2014年1月的经营活动产生的现金流量净额均出现负数。针对可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的上述事项，甲公司提出了拟采取的改善措施。A和B注册会计师实施了必要的审计程序，认为甲公司编制2013年度财务报表所依据的持续经营假设是合理的，但持续经营能力仍存在重大不确定性。
（4）甲公司于2013年12月向己公司销售一批B产品（增值税税率为17%），该批产品的销售收入为2000万元（不含增值税额），成本为1800万元，货款将于2014年4月收取，甲公司按规定在2013年12月进行了相应的会计处理。由于质量问题，该批产品于2014年2月8日被退回，已取得应退回的增值税有关证明。甲公司尚未对该销售退回进行会计处理。（假设不考虑对应收账款计提坏账准备） 要求：
（1）根据资料一请指出甲公司存货的内部控制程序有何缺陷。
（2）不考虑重要性水平的影响，就审计发现的上述资料二的（1）至（4）个事项，请代A和B注册会计师分别判断是否需要提出审计处理建议？若需提出审计调整建议，请列示审计调整分录（不考虑调整分录对所得税费用、期末结转损益及利润分配的影响）；若无法确定审计调整建议，请考虑对审计意见类型的影响。
（3）如果考虑重要性水平，假定甲公司同时存在资料二中的事项（1）和事项（3），并且拒绝接受A和B注册会计师对事项（1）提出的审计处理建议（如果有），但接受对事
项（3）提出的审计处理建议（如果有）。A和B注册会计师出具了以下报告，请指出该报告存在的问题（省略部分不作为错误）。（假设不存在按照相关法律法规的要求报告的事项） 审计报告
甲股份有限公司： 我们审计了??
一、管理层对财务报表的责任 按照??
二、注册会计师的责任 我们的责任?? 三、导致否定意见的事项
甲公司2013年12月20日确认了一项1000万元的收入，成本价800万元，由于没有证据显示销售已成立。我们建议甲公司调整，但甲公司拒绝调整，该事项将导致收入多计1000万元，利润多计200万元。 四、否定意见
我们认为，由于“三、导致否定意见的事项”段所述事项的重要性，甲公司财务报表没有按照企业会计准则的规定编制，未能公允反映甲公司2013年12月31日的财务状况以及2013年度的经营成果和现金流量。
（4）假定A和B注册会计师在2014年3月14日阅读甲公司其他信息时，发现与甲公司2013年度已审计财务报表存在重大不一致。假定不考虑其他因素：如果A和B注册会计师确定需要修改其他信息而甲公司拒绝，应当采取何种措施？ 『正确答案』
（1）存货内部控制的缺陷包括：采购部门与验收部门职能未分开；验收部门未编制验收报告单（验收部门不应在采购单加盖“货已验讫”印章，应编制验收单）；不合格C材料退给供应商过程缺乏控制，应在验收报告单中注明退回数量及拒收原因，并请供应商签名认可；验收后的C材料不得堆放至机器旁，应置于原材料仓库，再凭完善的领料单控制系统，办理领料手续；B产品应有完善的产成品仓库控制。
（2）事项（1），A和B注册会计师无法获取充分适当的审计证据，也无其他替代审计程序，注册会计师应发表保留意见的审计报告。
事项（2），注册会计师应提请甲公司作如下调整分录： 借：营业收入 3000 贷：预收款项 3000 借：无形资产 1000
贷：营业成本 1000
事项（3），A和B注册会计师应当建议作如下调整分录： 借：预计负债 1200 贷：其他应付款 1200
同时，提请甲公司在其2013年度财务报表中，适当披露导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况以及持续经营能力存在重大不确定性的事实，并充分披露拟采取的改善措施。
事项（4），A和B注册会计师应当建议作如下调整分录： 借：营业收入 2000 应交税费——应交增值税（销项税额） 340
贷：应收账款 2340 借：存货 1800
贷：营业成本 1800 （3）①审计报告收件人应为：甲股份有限公司全体股东； ②意见错误：应发表保留意见。说明段修改如下： 三、导致保留意见的事项
甲公司2013年12月20日确认对国外丙公司的销售收入1000万元，占收入总额的8%。我们无法实施函证以及其他替代审计程序，以获取充分、适当的审计证据。 ③意见段表述错误，更正为： 四、保留意见
我们认为，除“三、导致保留意见的事项”段所述事项产生的影响外，甲公司在所有重大方面按照企业会计准则的规定编制，公允反映了甲公司2013年12月31日的财务状况以及2013年度的经营成果和现金流量。 ④应增加强调事项段： 五、强调事项
我们提醒财务报表使用者关注，如财务报表附注×所述，甲公司为戊公司向银行借款1000万元提供了信用担保。因戊公司未能偿还到期债务，银行起诉甲公司承担连带责任，支付借款本息1200万元。2014年1月20日，法院终审判决银行胜诉，并于2014年1月28日执行完毕。
考虑到戊公司已宣告破产清算，无法向其追偿债务，甲公司在2013年度财务报表中按规定预计了该项负债并将其确认为损失。这一事项使得甲公司2013年末的营运资金和2014年1月的经营活动产生的现金流量净额均出现负数。甲公司已在财务报表附注×中充分披露了拟采取的改善措施，但其持续经营能力仍然存在重大不确定性。本段内容并不影响已发表的审计意见。
（4）如果A和B注册会计师确定需要修改其他信息而甲公司拒绝，除非治理层所有成员参与管理甲公司，注册会计师应当就此事项与治理层进行沟通，此外，还应当采取下列措施之一：在审计报告中增加其他事项段说明该重大不一致，或拒绝提交审计报告或解除业务约定。
15.ABC会计师事务所接受甲公司委托审计其2013年度财务报表，注册会计师针对审计过程中遇到的下列情况做出了相应的决策：
（1）经了解，预期甲公司内部控制运行有效，注册会计师拟利用分析程序、重新执行等程序测试控制运行的有效性。
（2）经过对甲公司及其环境的了解，甲公司重大错报风险水平为低水平，因此拟实施的进一步审计程序的总体审计方案定为综合性方案。
（3）在审计的过程中，注册会计师发现某银行询证函回函经办人签字处有类似修改痕迹，鉴于甲公司重大错报风险评估水平不高，注册会计师未展开进一步调查。
（4）在存货监盘结束前，注册会计师取得了所有已填用盘点表单的号码记录，并与存货盘点的汇总记录进行核对。
（5）在运用分析程序进行总体复核时，识别出了以前未识别的重大错报，注册会计师为降低审计风险、合理保证审计意见的恰当性，调高了重要性水平。
要求：根据上述事项（1）～（5），逐项指出是否恰当，如不恰当，简要说明理由。
『正确答案』
事项（1）不恰当。分析程序不能用于控制测试。
事项（2）恰当。
事项（3）不恰当。如果发现审计过程中获取的文件记录有伪造或篡改的迹象，注
册会计师应当做出进一步调查，并考虑是否存在舞弊的可能性。
事项（4）不恰当。注册会计师不仅应获取已填用盘点表单，还应取得作废及未使用盘点表单的号码记录，确定是否连续编号，查明已发放的表单是否均已收回。 事项（5）不恰当。注册会计师不能通过人为调节重要性水平来降低审计风险，此时应当重新考虑对全部或部分各类交易、账户余额和披露评估的风险是否恰当，并在此基础上重新评价之前计划的审计程序是否充分，是否有必要追加审计程序。
16.A注册会计师负责审计甲公司2013年度财务报表。在针对应收账款实施细节测试时，A注册会计师决定采用传统变量抽样方法实施审计。甲公司2013年12月31日应收账款账面余额合计为20000万元。A注册会计师确定的总体规模为2500，样本规模为120，样本账面余额合计为1800万元，样本审定金额合计为1200万元。 要求：代A注册会计师分别采用均值估计抽样、差额估计抽样和比率估计抽样三种方法计算推断的总体错报金额。
『正确答案』
（1）均值估计抽样：
样本项目的平均审定金额＝1200/120＝10（万元） 总体的审定金额＝10×2500＝25000（万元） 推断的总体错报＝25000－20000＝5000（万元） （2）差额估计抽样：
样本平均错报＝（1200－1800）/120＝－5（万元） 推断的总体错报＝－5×2500＝－12500（万元） （3）比率估计抽样： 比率＝1200/1800＝2/3
估计的总体实际金额＝20000×2/3＝13333（万元） 推断的总体错报＝13333－20000＝－6667（万元）
17.甲上市公司为ABC会计师事务所的常年审计客户，2013年10月继续委托ABC会计师事务所审计其2013年度财务报表，并继续委派A注册会计师担任审计项目合伙人。A注册会计师自ABC会计师事务所承接2008年甲公司财务报表审计业务以来就一直担任甲公司审计项目的合伙人。注册会计师在审计工作底稿中记录了所了解的甲公司情况及其环境，部分内容摘录如下：
（1）甲公司为生产制造企业，2013年9月至10月，主要原材料价格平均下跌了约5%，甲公司预计主要原材料价格在2013年底很可能止跌回升，因此在2013年11月至12月进行了大量采购，以满足2014年初计划的生产需求。但2013年10月份之后，该原材料的市场价格仍继续下跌，产成品销售价格也出现大幅度下降，经查，甲公司计提的存货跌价准备与上年持平。
（2）经了解，甲公司针对防范收入确认方面的舞弊专门设置了相应的内部控制制度，该控制在去年审计的过程中认定控制运行有效，本年该项控制也未发生变化，注册会计师拟依赖去年审计获取的审计证据。 要求：
（1）ABC会计师事务所的委派是否符合职业道德基本要求，并简要说明理由。
（2）根据上述资料中的（1），指出是否可能表明存在重大错报风险，简要说明理由；如存在，指明影响的账户及相关认定。
（3）根据上述资料中的（2），指出注册会计师的做法是否恰当，并简要说明理由。
『正确答案』
（1）不符合。甲公司为公众利益实体，A注册会计师作为关键审计合伙人任职时间不得超过5年，在2008年～2012年期间已经审计了5年，2013年不得再次成为甲公司的审计项目组成员或关键审计合伙人。 （2）可能表明存在重大错报风险。
理由：2013年10月份之后，原材料市场价格持续下跌，产成品销售价格也出现大
幅度下降，但甲公司计提的存货跌价准备与去年持平，存在资产减值损失少计的风险。 影响的账户及认定为：资产减值损失的准确性和完整性、存货的计价和分摊。 （3）不恰当。与防范收入确认方面的舞弊相关的内部控制属于旨在减轻特别风险的控制，鉴于特别风险的特殊性，不论该控制在本期是否发生变化，注册会计师都不应依赖以前审计获取的审计证据。
18.ABC会计师事务所承接了甲公司2013年度财务报表审计业务，A注册会计师任项目合伙人。A注册会计师在对甲公司的销售与收款循环的内部控制进行了解和测试。 资料一：
（1）开具账单部门在收到发运单并与销售单核对无误后，编制预先连续编号的销售发票，并将其连同发运单和销售单及时送交会计部门。会计部门在核对无误后由财务部门职员王某据以登记销售收入和应收账款明细账。
（2）由负责登记应收账款备查簿的人员在每月末定期给顾客寄送对账单，并对顾客提出的异议进行专门追查。 资料二：
注册会计师在审计中发现了甲公司存在的内部控制缺陷，在某次会谈中向治理层和适当层级的管理层口头阐述了其发现的所有缺陷情况，同时说明注册会计师执行审计工作的目的是对财务报表发表审计意见，并非对内部控制的有效性发表意见。 要求：
（1）针对资料一，请逐项指出上述事项中，内部控制是否存在缺陷，如存在，说明理由并提出改进建议。
（2）针对资料二，指出不恰当之处，简要说明理由。
『正确答案』
（1）第（1）项存在缺陷。理由：由财务部门职员王某一个人登记销售收入和应收账款明细账。
建议：登记收入明细账和应收账款明细账的职务应该分离。
第（2）项存在缺陷。理由：登记应收账款备查簿的人员不能寄发对账单。 建议：由不负责现金出纳和销售及应收账款记账的人员寄发对账单。
（2）①口头阐述的方式不恰当。注册会计师应当以书面形式及时向治理层和管理层通报审计过程中识别出的值得关注的内部控制缺陷。 ②将发现的所有缺陷情况均予以沟通不恰当。注册会计师与治理层和管理层沟通的事项仅限于注册会计师在审计过程中识别出的、认为足够重要从而值得向治理层报告的缺陷，而非所有缺陷情况。
19.ABC会计师事务所首次接受委托，负责审计甲上市公司2013年度财务报表，并委派A注册会计师担任审计项目合伙人。相关事项如下：
（1）A注册会计师的父亲曾在2011年购买了甲公司100股股票，现仍持有。
（2）在接受委托后，A注册会计师向前任注册会计师询问甲公司变更会计师事务所的