有直接经济利益，否则因自身利益对独立性产生不利影响。
（5）不违反。在管理层承担责任的情况下，提供编制纳税申报表的服务不影响独立性。
（6）不违反。表弟为非近亲属关系，且拥有的经济利益并不重大，不影响独立性。
24.ABC会计师事务所首次接受甲公司委托审计其2013年度财务报表，审计项目组于2014年3月20日完成了对甲公司2013年度财务报表的审计工作，甲公司于3月30日将已审计财务报表与审计报告一同对外公布。
（1）4月5日，乙公司因货物质量问题全部退回了上月从甲公司购买的一批商品。 （2）甲公司内部审计人员于4月1日发现2013年已审财务报表中存在1800万元的重大错报，并向甲公司最高领导层进行了汇报。甲公司管理层及时修改了财务报表。
（3）3月18日，法院判决甲公司因上年的技术侵权案应向丙公司支付1500万元的赔款。
要求：
（1）假定注册会计师在2014年4月14日获知了甲公司发生的上述（1）～（3）事项，指出注册会计师是否应当采取相应的行动，并简要说明理由。
（2）如果2012年度甲公司财务报表未经审计，注册会计师在本期审计报告中应当如何处理？
『正确答案』（1）针对事项（1）无需采取行动。该事项在审计报告日不存在，不属于需要调整的事项。
针对事项（2）需采取行动。①与管理层进行讨论，根据具体情况对有关修改实施必要的审计程序；②复核管理层采取的措施能否确保所有收到原财务报表和审计报告的 人士了解这一情况； ③延伸实施审计程序，并针对修改后的财务报表出具新的审计报告；
④在特殊情况下，修改审计报告或提供新的审计报告。
针对事项（3）需要采取行动。该事项不仅在审计报告日存在，而且如果在审计报告日前获知很可能改变注册会计师的审计意见，因此注册会计师需要采取行动。 （2）注册会计师应当在审计报告的其他事项段中说明上期财务报表未经审计。
25.ABC会计师事务所任承接了D集团公司2013年度财务报表审计工作，委派甲注册会计师任集团项目组负责人。在执行审计业务过程中，存在如下事项：
（1）在制定集团总体审计策略时，由集团项目组和组成部分注册会计师共同确定集团财务报表整体的重要性。
（2）集团项目组决定参与组成部分注册会计师的工作，实施追加的风险评估程序和对组成部分财务信息实施进一步审计程序，以消除发现的组成部分注册会计师不具有独立性的影响。
（3）在与集团管理层商定审计业务约定条款时，ABC会计师事务所要求D集团承诺将监管机构与其所有组成部分就财务报告事项进行的重要沟通全部告知集团项目组。 （4）对于不重要的组成部分，集团项目组在集团层面实施分析程序。 要求：
（1）请分别判断上述各个事项是否有缺陷，如果有缺陷，请简要说明理由。
（2）如果集团项目组评价，由组成部分注册会计师对组成部分财务信息执行的工作，不足以获取充分、适当的审计证据，作为形成集团审计意见的基础，则集团项目组应如何处理？ 『正确答案』（1）
事项（1）有缺陷。集团项目组对集团财务报表审计负责，因此集团财务报表整体的重要性应由集团项目组确定。
事项（2）有缺陷。集团项目组不能通过参与组成部分注册会计师的工作，实施追加的风险评估程序或进一步审计程序消除组成部分注册会计师不具有独立性的影响。 事项（3）没有缺陷。 事项（4）没有缺陷。
（2）如果认为未能获取充分、适当的审计证据作为形成集团审计意见的基础，集团项目组可以要求组成部分注册会计师对组成部分财务信息实施追加的程序。如果不可行，集团项目组可以直接对组成部分财务信息实施程序。
26.A注册会计师负责审计甲公司2013年度财务报表。在审计过程中，A注册会计师遇到下列事项：
（1）甲公司拥有3家子公司，分别生产不同的饮料产品。甲公司所处行业整体竞争激烈，市场处于饱和状态，同行业公司的主营业务收入年增长率低于5%，但甲公司董事会仍要求管理层将2013年度主营业务收入增长率确定为8%。管理层编制的甲公司2013年度财务报表显示，已按计划实现收入。
（2）甲公司管理层除领取固定工资外，其奖金金额与当年完成主营业务收入的情况挂钩。
（3）在以前年度审计中，A注册会计师了解到甲公司管理层的诚信没有问题，因此在本次审计中，注册会计师拟继续信赖管理层的诚信情况，减少所执行的审计程序，且不拟将收入确认作为由于舞弊导致的重大错报风险领域。
（4）在对日常会计核算过程中作出的会计分录以及编制财务报表过程中作出的其他调整进行测试时，A注册会计师向参与财务报告编制过程的人员询问了与处理会计分录和其他调整相关的不恰当或异常的活动。
要求：（1）针对事项（1）和（2），分析甲公司是否存在舞弊风险因素，并简要说明理由。
（2）针对事项（3），分析A注册会计师的做法是否适当，并简要说明理由。
（3）针对事项（4），简要说明A注册会计师除实施询问程序外，还应当实施哪些程序。
『正确答案』（1）存在舞弊风险因素。
事项（1），甲公司所处行业竞争激烈且市场处于饱和状态，甲公司主营业务收入年增长率超过行业平均增长率，管理层受收入增长期望过高的压力；
事项（2），管理层报酬中相当一部分取决于收入的完成情况，存在舞弊动机。 （2）不适当。注册会计师应在整个审计过程中保持职业怀疑态度，不应受到以前
对管理层正直和诚信形成判断的影响，且在识别和评估由于舞弊导致的重大错报风险时，注册会计师应假定收入存在舞弊风险。
（3）注册会计师应选择在报告期末对作出的会计分录和其他调整进行测试，并考虑是否有必要测试整个会计期间的会计分录和其他调整。
27.甲公司主要从事小型电子消费品的生产和销售，产品销售以甲公司仓库为交货地点。甲公司日常交易采用自动化信息系统（以下简称系统）和手工控制相结合的方式进行。甲公司产品主要销售给国内各主要城市的电子消费品经销商。A注册会计师负责审计甲公司2013年度财务报表。
A注册会计师在审计工作底稿中记录了所了解的甲公司及其环境的情况，部分内容摘录如下：
（1）由于2012年销售业绩未达到董事会制定的目标，甲公司于2013年2月更换了公司负责销售的副总经理。
（2）甲公司财务总监已为甲公司工作超过6年，于2013年9月劳动合同到期后被甲公司的竞争对手高薪聘请。由于工作压力大，甲公司会计部门人员流动频繁，除会计主管服务期超过4年外，其余人员的平均服务期少于2年。
（3）2013年初，甲公司启用新财务信息系统，并计划同时使用原系统6个月。由于同时运行两个系统对甲公司相关部门人员的工作量影响很大，2个月后，甲公司决定提前停用原系统。
（4）甲公司的产品及设备维修使用的备件的购买和领用不频繁，但各类备件的种类繁多。为减轻年末存货盘点的工作量，甲公司管理层决定于2013年11月30日对备件进行盘点，其余存货在2013年12月31日进行盘点。
要求：针对资料中（1）至（4）项，假定不考虑其他条件，请逐项指出资料所列事项是否可能表明存在重大错报风险。如果认为存在，请简要说明理由，并分别说明该风险是属于财务报表层次还是认定层次。如果认为属于认定层次，请指出相关事项与何种交易或账户的何种认定相关。
『正确答案』（1）存在重大错报风险。公司由于2012年的销售没有达到董事会制定的目标而在2013年就更换了副总经理，导致新的负责销售的副总经理很可能因业绩压力而产生舞弊动机，增加了多计营业收入的风险。
该事项导致认定层次重大错报风险，主要涉及营业收入的“发生”认定和应收账款的“存在”认定。
（2）存在重大错报风险。关键人员的变动，以及由于会计人员频繁变动，缺乏具
有胜任能力的会计人员，可能表明存在重大错报风险。该事项导致报表层次重大错报风险。
（3）存在重大错报风险。更换财务系统，缩短试运行时间，增大了财务报表产生错报的风险。该事项导致报表层次重大错报风险。 （4）不存在重大错报风险。
28.甲股份有限公司系公开发行A股的上市实体，ABC会计师事务所接受委托审计其2013年度财务报表，并委派A、B注册会计师负责该项目。
（1）甲公司应收戊公司货款的账面价值为1400万元（账面余额为2000万元，相应的坏账准备为600万元），由于戊公司无法偿还货款，经双方协商后进行债务重组：戊公司以其1000万股普通股（公允价值为1800万元，每股面值为1元）抵偿该项债务（不考虑相关税费），债务重组日为2013年8月1日。
甲公司据此于2013年8月1日作如下会计处理：借记“长期股权投资——戊公司”1000万元、“坏账准备”600万元、“营业外支出——债务重组损失”400万元，贷记“应收账款——戊公司”2000万元，并拟对该债务重组事项在2013年度财务报表附注中按规定予以披露（戊公司2013年度经审计的净利润为2000万元，未实施利润分配方案）。
（2）销售给A公司A产品计93.6万元（含税，增值税税率为17%），成本65万元。相关合同约定：签订合同后支付10万元，出具安装验收报告后支付20万元，试运行一个月并终验合格后支付63.6万元，交货日期为2013年11月20日。实际执行情况是：甲公司于2013年11月15日发货，经双方签字盖章的安装验收报告日期为2013年12月25日，发票日期为2013年12月25日。截止2013年12月31日，甲公司已经收取货款30万元，确认2013年度该项销售收入80万元。
（3）2013年12月，经与庚公司协商，甲公司以其拥有的一项专利权换取庚公司一台生产设备。甲公司专利权的账面价值和账面余额均为1600万元，公允价值和计税价格均为1800万元，营业税税率为5%（不考虑教育费附加等）；庚公司生产设备的账面原价为2000万元，已提折旧200万元，已提减值准备120万元，公允价值为1680万元，庚公司另支付120万元现金给甲公司。
2013年12月31日，甲公司办妥专利权过户的相关法律手续，收到庚公司汇付的银行存款120万元以及换入的生产设备，将该生产设备在生产车间安装调试完毕（安装调试费用忽略不计），尚未做会计处理（假定该交易具有商业实质，不考虑增值税，甲公司收到的120万元补价已经做账计入银行存款，同时贷记预收账款）。
（4）甲公司2013年度审计后的净利润为－800万元，2013年12月31日流动负债为29900万元，资产总额为28800万元。A注册会计师经实施必要审计程序后认为甲公司编制2013年度财务报表所依据的持续经营假设是合理的，甲公司未在附注中披露与此相关的任何信息。
（5）A注册会计师在审计甲公司2013年度财务报表时，通过实施销售截止测试发现，甲公司2014年1月主营业务收入明细账和主营业务成本明细账上记载的一批甲产品的赊销业务，在2013年12月已符合销售收入确认条件，但在当月未做任何会计处理，而在2014年1月做了如下会计处理：借记“应收账款”585万元，贷记“主营业务收入”500万元、“应交税费——应交增值税（销项税额）”85元；同时结转相应的主营业务成本，借记“主营业务成本”420万元，贷记“库存商品——甲产品”420万元（假定不考虑坏账准备）。 （6）2013年5月，甲公司购买价格为30万元的生产部门轿车1辆并入账，当月启用，但当年未计提折旧。（公司采用平均年限法核算固定资产折旧，该类固定资产预计使用年限为5年，预计净残值率为2%）
假定A注册会计师在审计计划中制定甲公司2013年度财务报表层次的重要性水平为300万元；假定注册会计师于2014年2月28日完成审计工作，并于当日经甲公司管理层正式签署了2013年度财务报表。 要求：
（1）如果不考虑重要性水平，针对上述事项，请分别回答注册会计师是否需要提出审计调整建议？若需提出审计调整建议，请直接列示审计调整分录（不考虑错报对当期所得税费用、期末损益结转和利润分配的影响）。
（2）如果考虑审计重要性水平，假定甲公司分别只存在上述事项中的事项（1）、（3）、（4），并且甲公司仅同意注册会计师对事项（4）提出的审计处理建议（如果有），在不考虑其他条件的前提下，请分别指出针对上述每个事项，注册会计师应出具何种类型的审计报告？并简要说明理由。
（3）假定只存在上述第（4）、（5）两个事项，并且接受A注册会计师对第（4）个事项的审计处理建议（如果有），不接受第（5）个事项提出的审计处理建议（如果有），在不考虑其他条件的前提下，A注册会计师应出具何种类型的审计报告，并代为编制甲公司2013年度财务报表的审计报告。
『正确答案』（1）
①借：长期股权投资——戊公司 800 贷：营业外支出——债务重组损失 400 资产减值损失 400
② 审计调整分录为：
借：营业收入——主营业务收入 80 应交税费——应交增值税（销项税额）13.6
贷：应收账款 63.6 预收款项 30 借：存货 65
贷：营业成本——主营业务成本 65 ③ 注册会计师建议的调整分录为：
借：固定资产 1 680 预收款项 120
贷：无形资产 1 600 应交税费——应交营业税 90 营业外收入——处置非流动资产利得 110
④ 注册会计师应提请甲公司在2013年度财务报表附注中予以充分披露。 ⑤ 注册会计师建议的调整分录为：
借：应收账款 585
贷：营业收入 500 应交税费——应交增值税（销项税额） 85 借：营业成本 420
贷：存货——甲产品 420 ⑥注册会计师建议的调整分录为：
借：存货——折旧费 3.43[30×（1－2%）÷5×7÷12] 贷：固定资产——累计折旧 3.43
提示：审计调整分录的编制原则是调表不调账，报表上没有制造费用这个项目，制造费用一般期末没余额，都分配进了存货成本了，所以调整存货项目。
（2）①就甲公司存在的第（1）个事项，注册会计师应出具保留意见的审计报告。该事项错报为800万元，大于财务报表层次的重要性水平，如果不予以调整，甲公司财务报表的披露将不符合国家的企业会计准则的规定，虽影响重大，但不至于出具否定意见的审计报告，因此，应出具保留意见的审计报告。
②就甲公司存在的第（3）个事项，注册会计师应出具保留意见的审计报告。因为该项交易中的错报超过了财务报表层次的重要性水平，如果不予以调整，甲公司财务报表将不符合国家的企业会计准则的规定，虽影响重大，但又不至于出具否定意见的审计报告，注册会计师应出具保留意见的审计报告。
③就甲公司存在的第（4）个事项，注册会计师应出具带强调事项段的无保留意见审计报告。甲公司2013年度审计后的净利润为－800万元，2013年12月31日流动负债余额大于资产总额，说明甲公司已经资不抵债，在财务方面存在可能导致对其持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况。但注册会计师经实施必要审计程序后认为甲公司编制2013年度财务报表所依据的持续经营假设是合理的，并且甲公司已经接受注册会计师的审计处理建议，在2013年度财务报表附注中对该事项或情况予以披露，并采取了改善措施。按照持续经营审计准则的规定，注册会计师应当对这一事项或情况在审计报告中增加强调事项段予以揭示，因此，应当出具带强调事项段的无保留意见审计报告。 （3）如果甲公司同意接受注册会计师提出的对事项4的调整处理，不同意对事项5的审计调整处理，其他的调整均接受，则注册会计师应该出具带强调事项段的保留意见的审计报告，审计报告内容如下：
审计报告 甲股份有限公司全体股东：
我们审计了后附的甲股份有限公司（以下简称甲公司）财务报表，包括2013年 12