哈尔滨商业大学毕业论文 2.2.3 会计目标理论
在会计领域里，会计目标是会计活动的方向。会计目标是会计假设和会计方法建立的基础。目前，站在会计主体不同角度，会计活动目标主要有以下两种观点:受托责任观和决策有用观。
受托责任观认为，会计目标即受托人向委托人报告履责状况，其理论基础为委托代理理论。受托责任观关心的是能够有效地反映受托责任履行情况的有关企业经营业绩的信息，强调过去的、客观的会计信息。委托人为了核查受托人履责情况，要求财务报表信息必须是真实客观的，并且具备可验查性，因此采用变动性较大的公允价值计量就不符合其会计目标，该观点主要支持采用历史成本计量模式进行会计计量。
决策有用观认为，财务报表信息应该反映对企业决策者进行决策有用的信息。在此观点下，相关性显得非常的重要，如果财务报表提供的信息与决策无关，即便再可靠，也是无用的。特别是在证券交易市场中，交易对象很少进行直接的交流，这样可靠性就更显得没有什么作用了，此时面对市场上错综复杂的信息，如何选择正确且有效地信息，相关性就显得非常的重要了。决策有用观不仅关心有关企业经营业绩的信息，更关心对决策有用的有关企业未来现金流动的金额、时间分布及其不确定方面的信息。不仅强调过去的、客观的会计信息，更强调面向未来的、与决策相关的会计信息。因此，在会计计量上往往采用多种计量属性，公允价值更能符合决策有用观的现代会计目标。公允价值不但具有高度的相关性，同时还具备可靠性。会计信息的真实性与可靠性成正相关。随着社会的发展，市场环境在不断完善，计量技术就获得不断的提高，公允价值的获取手段亦可以得到程序上的保证，”从而为公允价值的应用提供了重要的理论依据。
2.2.4 收益决定理论
FASB在1980年发表的第3号财务会计概念公告《企业财务报表的要素》中提出了两个不同的收益概念:利润和全面收益。
利润，就是现行会计实务中传统的会计学收益，即:收入一费用=利润。传统的会计学收益是以历史成本为计量基础，建立在权责发生制基础上，并按配比原则计算的结果，强调收入实现。但是权责发生制强调的是当期发生的收入才确认为当期收益，而不管是否真实收到款项抑或是当期收到款项而实际上却并非当期的收益，但是采用历史成本计量价又不能公允地反映交易真实的价值，因而利润并不能反映本期真实收益。全面收益，即经济学基础上的收益，用公式可表达为:期末净资产一期初净资产=全面收益，其包括在一个期间内来自非业主交易的业主权益的全部变动。经济学收益
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哈尔滨商业大学毕业论文 强调收益是在期末和期初拥有同样多的物质财富的情况下，企业可以在本期内消费的最大金额，其中同样多的物质财富是按现行价格重新购置实际资产所需支付的金额，因此，经济学收益实际上是建立在现行价值基础之上的，体现了实物资本保全的基本要求。全面收益的确定离不开对资产负债项目现行价值的确定，公允价值又是现行价值最好的体现。因此，公允价值的应用，不仅符合经济学收益概念的要求，而且有助于全面收益计量模式的实现。
3 公允价值计量在应用中存在的问题
3.1 公允价值计量的可靠性难以保障
采用公允价值计量相比较历史成本计量而言，能保证会汁信息的相关性，但公允价值的运用并不总能反映计量对象的实际价值。公允价值的确定．依赖于活跃市场上的报价或最近市场上的交易价格或预期未来现金流量的现值。新会计准则中规定资产交易或负债清偿的标的存在着活跃市场时 ，该市场价格为公允价值当资产交易或负债清偿的标的不存在活跃市场但类似资产存在活跃市场的， 可按照同类交易的市场价格来确认公允价值， 当资产交易或负债清偿的标的不存在公开市场价格也不存在类似资产活跃市场的情况下 可采取估值方法确认公允价值。目前，从证券交易市场、产权交易市场、商品交易市场来说，虽然已有较大的发展，但还不够成熟。因此，活跃而有序的市场并非永远成立。我们只能通过参照同类市价和估值技术来确定计量对象的价值。 而这两种方法存在太多的主观判断， 都不能准确地反映计量对象的实际价值。
3.1.1 活跃的交易市场影响公允价值计量
有着活跃的市场交易，价格的获取难度最小，也最能够代表公允价值。但是，并非计量对象存在相应的市场价格，该价格就一定是计量对象的公允价值。在一些特殊
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哈尔滨商业大学毕业论文 情况下，（如陷入财务困境的企业之间发生的交易价格、关联方企业之间发生的交易价格、按先前签订好的合同执行交易的价格或非独立和经常性交易价格等等）会出现市场价格失灵的现象，上述特殊情况的存在，会影响公允价值计量的可靠性。
3.1.2 呆滞的交易市场影响公允价值计量
在计量对象不存在实际交易时，可以参考计量对象同类(或类似)项目的市场价格作为其公允价值。在具体应用时，第一步就是类似项目的确定。在判定一个项目是计量对象的类似项目之后，并不意味着其市场成了计量对象的公允价值或者成为其公允价值的参考价值，还应该考虑出现市场价格失灵等特殊情况。这些情况将直接影响同类或类似市场交易价格的获取，进而影响公允价值信息的可靠性。
3.1.3 估价技术的使用影响公允价值的计量
当一项资产或负债不存在或只有很少的市场价格信息时，应当考虑采用估价技术来确定资产或负债的公值。估价技术法是公允价值计量方法中实施难度最大的一个，也是争议最多的。产生争议的原因主要有两个，第一 ，由于企业的资产种类较多，并处于不同的市场环境中，市场信息的真实性很难辨认，不存在活跃市场交易价格，判断难度较大，因此在实际工作中，只能进行大致地估计或采取近似值的操作。在市场信息不充分的情况下，容易形成操纵利润的嫌疑。第二， 现值技术的运用，在不同投资者之间，投资者管理者之间对投资的期望报酬率不统一，对未来现金流量的估计具有较大的不确定性，导致在具体的技术作上难度较大，加之对未来事项和和未来现金流量的主观判断的存在，大大地降低了公允价值计量的可靠性。
3.2 公允价值计量操作难度大
从市场经济的现状来看，交易市场尚不成熟，进行交易时很难取得交易的公允价值。当相关资产的活跃市场不存在时，往往需要用估价技术来对公允价值进行确定。由于企业资产种类多，所处环境又各异，公允价值计量的操作难度加大。
3.2.1 公允价值的取得存在困难
虽然市场经济在持续不断的发展，但是没有像西方国家一样发达的交易市场。很多情况下公允价值仍然是难以取得的。在公允价值难以取得的情况下，会计准则要求
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哈尔滨商业大学毕业论文 运用公允价值进行计量，将会影响会计信息的可靠性。有许多会计要素如资产和负债在市场上很难找到可供参考的交易价格，将未来现金流量按一定的折现率折算成现在的现金价值的现值计量，往往就成为估计相关价格即公允价值的最重要的技术手段。但未来现金流量的金额、时点和货币的时间价值等都是不确定的，因此，公允价值的取得存在一定的困难。
3.2.2 估值技术难把握
现行准则体系借鉴了国际财务报告准则的做法，按照市场活跃程度将公允价值的运用分为三级。但是，由于现在缺乏独立的专门机构从事估值技术研究，各行业的相关统计数据的数量和质量存在不足，强大的信息网络还未完善，并且估值时需要考虑的要素较多，需要的主观判断性很强，因此，估值技术成为公允价值计量的难题之一。
3.3 公允价值计量实施成本高
与历史成本相比，运用公允价值进行会计计量，要求企业会计人员在每个会计期末分析各种因素，同时对资产和负债的公允价值做出认定，这个过程将会增加企业的信息成本。取得公允价值也要花费一定的成本，也增加了报表的准备成本，采用公允价值模式计量无疑会需要投入更多的人力和物力。当取得成本超过效益时，若仍按公允价值进行计量，则将违背会计的成本效益原则。采用公允价值计量模式的成本可以从获得成本和运用成本两方面考虑；
3.3.1企业获得公允价值成本高
公允价值的获得主要依赖于现值技术的应用，在应用现值技术过程中会增加企业会计计量和账务管理的操作成本。因此，其成本控制就成为影响公允价值推广的重要因素。获取公允价值成本高的问题在投资性房地产企业较为常见，首先，房地产的现值从同类或类似活跃房地产市场获取信息作出合适的估计存在困难，这会加大公允价值的确定成本。其次，许多采用公允价值进行初始或后续计量的企业，在每个会计期期末都需要整理大量的信息，由企业财务人员对其资产的公允价值重新进行估计和认定，这个过程将会增加会计账务管理和计量的操作成本。公允价值在这类企业的计量中应用很低。
企业公允价值评估依赖的是专业会计人员的职业技能，由于财务人员业务素质直接影响公允价值准确评估与计量，因此，大力提高财务人员的业务水平和职业素质是
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哈尔滨商业大学毕业论文 必不可少的。加强对财务人员的培训就更加迫在眉睫了。公允价值计量的实施显然会增加会计人员的培训成本。
3.3.2 企业运用公允价值成本高
运用公允价值计量首先需要采集信息，市场信息采集过程中会产生的一定的费用。其次，要聘用专业评估人员及市场信息采集人员，这样就增加了人员成本。此外，企业在一定期间内需要对公允价值计量相关信息进行审计，于是增加了审计费用等。
3.4 企业利用公允价值计量操纵利润
现行会计准则规定， 交易性金融资产和金融负债由公允价值来计量 而这些资产对汇率、 利率和交易价格变动比较敏感， 期末计量时将期初 、期末差额计入公允价值变动损益科目，在调增或调减资产价值的同时，也使当期损益增加或减少，这会使拥有大量金融资产和金融负债的企业和金融机构在不同会计期间的经营业绩出现大幅度波动。企业可能会利用会汁汁量属性的选择权．以新的盈余管理手段来“创造”账面利润。此外， 债务重组准则和非货币性交换准则也采用公允价值模式计量 如果所涉及的公允价值与账面价值差异较大 将不得不在特定会计期间确认巨额的损益。由此可见， 企业可以通过运用公允价值来操纵利润。
相对于以往我们对于公允价值使用的回避，现行会计准则中有条件地引入了公允价值计量属性，使得企业盈余的弹性增强。在现阶段的实务操作中容易被利用为利润操纵的工具。会计准则不仅是一种技术手段，而且能带来明显的经济后果，不同的准则将生成不同的会计信息，从而影响不同主体的利益。于是，大大提高了企业通过操纵会计报表日的股价等手段来调节利润的可能性。如何保证公允价值确定的合理性，避免其成为企业随意操纵利润的工具，是一个急切需要解决的现时问题。
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