制造出一种经过子公司中转销售的假象，从而把母公司的所得转移到“避税地”子公司的账上，达到避税的目的。 （2）以基地公司为控股公司。这种方式要求下属公司将所获得的利润以股息形式汇到基础公司，利用双方税收协定达到避税的目的。例如，一家英国公司支付给其巴西母公司的股息要缴纳税率为30％的英国预提税。如果与荷兰之间双边税收条约规定，英国子公司支付给荷兰公司的股息按5％的税率缴纳预提税，荷兰对控股公司收取的股息不征税。避税地控股公司利用自己有利的免税条件，可以把筹集来的资金再投资，再赚取新的免税收入。
（3）以基地公司作为信托公司。所信托的资产实际上在几千里之外，资产信托人与受益人也不是避税地居民，但信托资产的经营所得却归在信托公司名下，并通过契约或合同使受托人按其意愿行事，从而可以避税。
（4）以基地公司作为金融公司。金融公司可以利用避税地从事特殊业务活动。其中包括从事庇护外国消极投资收入的业务，为外国投资者掌握存款，并为各种公司及附属机构提供经营管理的便利条件。
九、逆向避税特点和形式
在一般的国际避税中，纳税人常常是尽可能避免高税管辖权，而进入低税管辖权，以进行国际避税，但是客观上也存在着另一种避税现象，即跨国纳税人避免低税管辖权，而进入高税管辖权。由于避免高税管辖权而进入低税管辖权所进行的国际避税是顺向的，而避免低税管辖权进入高科管辖权则正好相反，所以称之为逆向避税。逆向避税这一概念可以表述为跨国纳税人借助避免低税管辖权而进入高税管辖权，以最大限度地谋求所需利益的行为。 1．逆向避税的特点
逆向避税除了在方向上与顺向避税相反外，还在谋利上有以下几个特点。
（1）谋利上的间接性。从表面上看，逆向避税并不能减轻国际纳税义务，反而会加重国际纳税义务，这似乎不可理解。但是，借助这种手段却能达到最大限度地谋求利益的目的，具有极大的隐蔽性，往往不易引起人们的注意。
（2）谋利的非税性。逆向避税不仅不能直接谋取税收利益，而且还要牺牲税收利益。但通过牺牲税收利益，将带来所需的更大的非税收利益，它已不只是一个税收问题。 （3）谋利的多样性。逆向避税所要谋求的利益随具体情况而变，有时为了实现净利润最大化；有时是为有效地实现某项必要的经营策略；有时在当期不能谋利，但对将来有利。 2．逆向避税的形式
逆向避税的方式很多，最常见的大致有三种。 （1）以谋求即期净利润最大化为目标。 ［案例二百七十六］ 美国的税率为50％，中国的税率为20％，美国福泰电子公司到中国开办了一家合营企业可梅勒公司，并负责原材料进口和产品的出口。按一般做法，美方合营者应向中国转移利润，如采用高价将可梅勒公司的产品卖给福泰电子公司，或采用低价从福泰电子公司购买原材料。可梅勒公司应实现应税所得100万元，向中国纳税20万元，税后利润80万元，但由于外方合营者的操纵，可梅勒公司仅实现利润50万元，向中国纳税10万元，税后利润为40万元；而福泰电子公司多实现应税所得50万元，多向美国纳税25万元，同时增加税后利润25万元，福泰电子公司因独享所增加的利润25万元，将会实现净利润最大。假设税后利润对半分配，则有40×50％＋25＞80×50％。在这个过程中，中国减少税收10万元（即20-10），美国增加税收25万元，跨国纳税人多纳15万元（即25＋10-20），而本国合营者少得利润20万元（即80×50％-40×50％）。
这种逆向避税，以谋求即期利润最大化为目标，故与一般的国际避税较接近。 （2）以有效实现某项必要的经营策略为目标。
［案例二百七十七］
中国（税率为30％）斋善食品公司在泰国（税率为20％）开办了一家子公司孟丹食品公司，1998年斋善食品公司因缺乏资本，需从孟丹食品公司补充，但由于泰国采取了较为严格的外汇管制措施，斋善食品公司难以从孟丹食品公司直接取得资本。这时，可通过转让定价的方式使孟丹食品公司少实现应税所得100万元，而斋善食品公司多实现应税所得100万元。这样，跨国纳税人共需多纳税10万元（即100×30％-100×20％），其中泰国减少税收20万元（即100×20％），中国增加税收30万元（即100×30％），但跨国纳税人借助税收损失10万元而有效地实现了资本转移70万元（即100-30）。虽然以损失一定的即期税收利益为代价，但有效地实现了所需的资本转移，预期会带来更大的利益。 （3）以逃避预期风险为目标
这里的预期风险主要是指政治方面而非经营方面的，因而是一种政治性的逆向避税。例如，一国现行税率很低，但政局不稳或政策多变，跨国纳税人会因存在预期风险（没收财产，大幅度提高税率），而借助逆向避税以实现逃避预期风险的目标。跨国纳税人会采用种种手段尽可能将所得转走，以谋求预期最大利益。
一般来说，对于第一类型的逆向避税，纳税人是主动运用的；对于后两种类型的逆向避税，却是纳税人迫不得已而为之。
^v^v^v^v^v^v^v^v^v 第二节 典型国际避税方法案例解析 ［案例二百七十八］
乐迪嘉跨国公司总部设在美国，并在英国、法国、中国分设怀德公司、赛尔公司、双喜公司三家子公司。怀德公司为在法国的赛尔公司提供布料，假设有1000匹布料，按怀德公司所在国的正常市场价格，成本为每匹2600元，这批布料应以每匹3000元出售给赛尔公司；再由赛尔公司加工成服装后转售给中国的双喜公司，赛尔公司利润率20％；各国税率水平分别为：英国50％，法国60％，中国30％。乐迪嘉跨国公司为逃避一定税收，采取了由怀德公司以每匹布2800元的价格卖给中国的双喜公司，再由双喜公司以每匹3400元的价格转售给法国的赛尔公司，再由法国赛尔公司按价格3600元在该国市场出售。 我们来分析这样做对各国税负的影响。 （一）在正常交易情况下的税负
怀德公司应纳所得税=（3000-2600）×1000×50％ =200000（元）
赛尔公司应纳所得税=3000×20％×1000×60％ =360000（元）
则对此项交易，乐迪嘉跨国公司应纳所得税额合计 =200000＋360000 =560000（元）
（二）在非正常交易情况下的税负
怀德公司应纳所得税=（2800-2600）×1000×50％ =100000（元）
赛尔公司应纳所得税=（3600000-3400000）×60％ =120000（元）
双喜公司应纳所得税=（3400-2800）×1000×30％ =180000（元）
则乐迪嘉跨国公司应纳所得税额合计 =100000＋120000＋180000
=400000（元）
比正常交易节约税收支付：560000-400000=160000（元）
这种避税行为的发生，主要是由于英、法、中三国税负差异的存在，给纳税人利用转让定价转移税负提供了前提。 ［案例二百七十九］
美国的时利莱公司在中国和日本有五州、九州两家子公司。五州公司当年盈利3000万元，按5％的固定股息利率，年终应向时利莱公司支付股息：3000万×5％=150万元；九州公司当年盈利2000万元，按4％的固定股息利率，年终应向时利莱公司支付股息：2000万×4％=80元。中国、日本两国政府规定对汇出本国的股息征收20％的预提所得税。为逃避这部分税收，五州公司、九州公司将市场价值400万元和200万元的商品分别以250万元、120万元卖给了时利莱公司，以代替股息支付。 我们来分析这样做的避税效应。 1．正常支付股利时的税负
五州公司应纳预提税税额=150万×20％=30万元 九州公司应纳预提税税额=80万×20％=16万元 共应纳预提税税额：30＋16=46万元 2．以商品代替股息支付时的税负
五州、九州公司将商品以低价售给时利莱公司，时利莱公司从中获得与股息等值的回报，五州、九州公司因支付方式改变，且无盈利，既可避免所得税，又不必纳预提税。 ［案例二百八十］
美国内税法规定，对汇出境外的股息、利息等所得须征收20％的预提税；法国税法则规定对汇出境外的股息、利息等所得征收30％的预提税。同时为协调美、法两国税收利益，两国签订税收协定，规定发生在两国之间的同类所得只征收5％的预提税。今有德国莱希德公司贷款给美国克林娜公司，每年克林娜公司需向莱希德支付200万美元的利息。为减轻预提税负，莱希德公司在法国租用一个邮箱，冒充法国居民，使利息的预提税税率由20％降为5％。 这是利用邮箱方式滥用税收协定避税的一种方式，按莱希德公司在两国的正常身份，200万美元利息应预提税40万美元；冒充法国居民后，仅负担预提税10万美元。 ［案例二百八十一］
美国奥利特公司拥有一项专利权，研制费用为20万美元，有效年限为20年。奥利特公司欲将此项专利转让给中国的亚联公司，因为美国、中国市场上无同类专利可比价格，双方将转让价格定为6万美元，转让期为10年。中国亚联公司又在本国市场上以10万美元的价格将此项专利转让出去。又知美国所得税税率为15％，中国所得税税率为30％，毛利率20％，成本分摊率为60％。
我们来分析这项专利权转让是否符合正常交易情况。
因为此项专利权无市场可比价格，可按组成市场价格来确定其价格。 =4．8（万美元）
则美国奥利特公司应纳所得税=4．8万×15％ =7200（美元）
中国亚联公司应纳所得税为：（10万-4.8万）×30％ =1．56万元
共应纳税：7200＋15600=22800（美元）
实际上，美国奥利特公司只收取了6万美元的转让费，其税负变为： 奥利特公司应纳所得税=6万×1Ｓ％=9000（美元） 亚联公司应纳所得税=（10万-6万）×30％
=12000（美元）
奥利特公司、亚联公司共纳税额：9000＋12000 =21000（美元）
这样，母子公司利用美、中两国税负不同，专利权转让又无市场可比价格，通过关联企业交易少纳税1800美元。 ［案例二百八十二］
西班牙麦哲纶服装公司在荷兰阿姆斯特丹建立一个麦哲纶信息中心，麦哲纶信息中心负责为该服装公司搜集北欧国家编织服装的信息。西班牙政府与荷兰政府的税收协定规定，此类搜集信息、情报的机构为非常设机构，不承担纳税义务。然而，麦哲纶信息中心在实际运作中执行的职能已远远超出了简单的搜集信息。麦哲纶服装公司承担了有关借贷和订货合同的谈判和协商，但因为未在合同和订单上代表麦哲纶服装公司签字，因而，荷兰税务部门无法据以对其征税。
这是运用“假办事机构”的办法，滥用税收协定的例子。通过设立办事机构，同时避免充当常设机构，既可获利，又逃脱了一部分税收义务。 ［案例二百八十三］
美国伊思雅跨国公司，在避税地百慕大设立了一个伊美子公司。伊思雅公司向英国出售一批货物，销售收入2000万美元，销售成本800万美元，美国所得税税率30％。伊思雅公司将此笔交易获得的收入转到百慕大公司的账上。因百慕大没有所得税，此项收入无须纳税。 按照正常交易原则，伊思雅公司在美国应纳公司所得税为： （2000万-800万）×30％=360（万元） 而伊思雅公司通过“虚设避税地营业”，并未将此笔交易表现在本公司美国账面上。百慕大的伊美子公司虽有收入，也无须缴税，若伊美子公司利用这笔账面收入投资，获得收益也可免缴资本所得税；若伊美子公司将此笔收入赠与其他公司、企业，还可不缴纳赠与税。这就是避税地的好处。 ［案例二百八十四］
美国蔓特芙公司在中国、日本分设津岗公司、庆怡公司两家分公司。美、中、日三国的企业所得税税率分别为35％、30％、30％。美国允许采取分国抵免法进行税收抵免，但抵免额不得超过同期所得按美国税率计算的税额。假设该年度蔓特芙公司在美国实现应纳税所得额2400万元；津岗公司在中国获应纳税所得额为500万元；庆怡公司在日本亏损100万元。为减轻税负，蔓特芙公司采取了以下办法：降低对庆怡公司的材料售价，使庆怡公司在日本国的应税所得额由0变为100万元。
我们来分析一下该公司总体税负的变化。 1．在正常交易情况下的税负
（1）津岗分公司在中国已纳所得税额：500万×30％ =150万元
在美国可抵免限额：500万×35％=175万元 实际可抵免税额为150万元。
（2）庆怡分公司已纳所得税额和在美国可抵免限额为0。 （3）蔓特芙公司总体可抵免额：150万元＋0=150万元。 （4）蔓特芙公司实缴美国所得税额：
（2400万＋500万）×35％150万=865万元 2．在非正常交易情况下的税负
（1）津岗分公司在中国已纳税额：300万×30％=90万元 津岗分公司在美国的抵免限额：300万×35％=105万元，
90万元＜105万元，可抵免限为90万元。
（2）庆怡分公司在日本已纳税额：100万×30％=30万元 庆怡公司在美国抵免限额：100万×35％=35万元， 30万＜35万元，可抵免限额为30万元。
（3）蔓特芙公司在美国可抵免总额：90万＋30万 =120万元
（4）由于蔓特芙公司降低了对庆怡公司的材料售价，则蔓特芙公司的销售收入减少为2200万元（即2400万元-200万元）。蔓特芙公司应缴美国所得税额 =（2400万＋300万＋100万）×30％-120万 =860万元
这是跨国纳税人利用税收抵免来避税的例子，各国税率差异也是此种避税应考虑的因素。 ^v^v^v^v^v^v^v^v^v 第三节 国际反避税经验举要
虽然国际避税与反避税是世界各国所共同面临的问题，但相对于避税而言，发达国家一般是高税国家。在当今国际经济交往日益密切的情况下，高税国家的公司纳税人往往通过避税地设立外国基地公司，将利润、所得或收益从高税国转移到避税地，以避免或减轻所在国的税收负担。因此，主要发达国家对反避税立法工作尤其重视，立法内容主要是针对避税地避税所采取的措施。下面分别介绍美国、加拿大、英国、日本、德国等国家反避税的立法及其它措施。
一、美国的反避税措施
早在1921年的国内收入法中，美国就授权税务当局在其认为必要的情况下，在一个有联属关系的企业集团内部重新确定收入额、扣除额和抵免额。1970年通过的《税收改革法令》针对纳税人利用外国信托等其它避税和偷漏税活动，制定了相应的条款，该法令取消了以前给予外国信托的各种优惠，如收入分割、延缓课税、积累免税及资本利得减免税。1979年，美国国会通过了《外国银行保密法案》，规定对美国纳税人利用外国银行账户逃税给予严厉处罚；要求美国银行及其它金融机构就任何一笔涉及1万美元以上的异常外汇交易向美国财政部报告；要求出入关境的价值5千美元以上的本币和外币以及不记名票据必须通过海关。1981年，美国的税政法案等改变了在美国从事经营的外国公司的税收待遇，使通过分支机构在美国从事经营的外国公司和通过美国子公司在美国从事经营的外国公司的税收待遇基本相同。国会旨在以其所制定的法律废除现有的条约，努力防止外国公司通过条约规避在订有对外国公司减免税条款的国家通过建立分支机构等手段进行避税。 美国的反避税措施主要表现在立法和国际税务合作方面。 (一)加强立法控制避税 1．反避税的一般性规定 在美国，“偷税”是指为逃避缴税而恶意地违反法律。纳税人一旦被确认有恶意偷税的企图，就会受到民法和刑法的处罚，其中包括监禁。比较而言，“避税”则被广泛地解释为，除逃税以外的种种使税收最少的技术。 通常应予以制止的避税技术包括：
（1）为避税目的而掌握或利用控股公司和其他实体； （2）公司实收资本不足； （3）不适当地积累公司利润；
（4）违背独立核算原则，在有关纳税人之间分配所得和费用。
美国税法明确规定了“报告公司”制度，即凡美国直接或间接控投25％以上的公司，或与美国公司有其他特殊关系的公司均为报告公司。报告公司有义务向美国税务机关报告经营情况、