588元的外套，便可获赠价值59元的丝巾一条； 买一套价值1688元的西服，可获赠价值170元的公文包一个。活动当月，清馨服饰店销售外套700件，销售西服600套。请分析清馨服饰店这种促销行为的税收负担，并提出税收筹划建议。
答：清馨服饰店的应纳税如下： 对外销售外套的销项税额为： 700×
588×17%=59805.13元
1?17Y赠送丝巾的销项税额为： 700×1?17%×17%=6000.85元
应赔缴个人所得税：59×700÷（1-20%）×20%=10325元
1688对外销售西服产生的销项税额为：600×1?17%×17%=147158.97元 170赠送公文包的销项税额为：600×17%×1?17%=14820.51元
应赔缴的个人所得税为：170×600÷（1-20%）×20%=25500元
赠送的物品不能在所得税前扣除，需要根据赠送的丝巾和公文包的购进成本补缴企业所得税。 则本月服饰店促销商品产生的增值税销项税为： 59805.13+6000.85+147158.97+14820.51=227785.46元
随增值税缴纳的城建税及附加费：227785.46×（7%+3%）=22778.55元 赔缴个人所得税为：10325+25500=35825元
筹划建议：清馨服饰店可以将实物赠送的促销方式改变为降低产品价格，使外套加上丝巾的价格合计为588元，西服加上公文包的价格为1688元，这样，对于服饰店来说，总盈利水平没有发生变化，税收负担为：
588销售外套和丝巾的销项税额为：700×1?17%×17%=59805.13元 1688西服和公文包的销项税额为：600×1?17%×17%=147158.97元
则由此产生的增值税销项税额为：59805.13+147158.97=206964.1元 另外，服饰店不用赔缴个人所得税，且节省相应的赠品的城建税及附加费。 在这种销售方式下，税收负担减少了：6000.85+14820.51+10325+25500=56646.36元
5．中石化某省分公司主营业务为销售成品油，此外还有少量涉及营业税应税劳务。2006年该公司营业收入总额150亿元，其中成品油销售收入139.5亿元。公司涉及营业税的应税劳务包括：
（1） 装车费收入：随同销售油品发生，全年0.5亿元。 （2） 运油收入：随同销售油品发生，全年3亿元。
（3） 检验费收入：部分随同销售油品发生，全年发生额1.3亿元；部分单独为其他单位提供油品检验服务，全年发生额1.7亿元。 （4） 代储油品仓储收入：部分为大客户购买油品后，没有及时将油品运走，暂时由公司收取代储费用并代为储存，全年发生额1.5亿元；部分为替军队等特殊单位储存油品并收取代储费用，全年发生额2.5亿元。
对于上述收入，该省分公司的部分市分公司按照营业税应税劳务核算收入并计算缴纳了营业税，部分市分公司则按照销售油品业务计算缴纳增值税。请对此进行分析评价，并提出对企业有利的税收处理方案。
答案：如果全部按照增值税来缴纳，则 应纳销项税额为：150×0.17/1.17=21.795（亿元）
如果按照营业税缴纳，会有如下的情况。
对装车费和运油收入：如果该分公司中有独立的运输部门，那么石油的运输和装车属于兼营行为，这一部分应缴纳营业税，依照3%的税率；如果不独立设部门，石油的装车和运输随同销售一起发生，那么属于混合销售行为，应缴纳增值税，且可抵扣的进项税额非常少。
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对检验费收入：部分随同销售油品发生，这属于混合销售行为，应缴纳增值税。部分单独为其他单位提供油品检验服务，属兼营行为，服务业应依照5%的税率纳税，如果公司独立出一个检验部门，那么发生的全部检验费用均属于兼营行为，都缴纳5%的营业税
针对代储油品仓储收入：同检验费划分一致，大客户购买油品后，没有及时将油品运走，暂时由公司收取代储费用并代为储存的这一部分，属混合销售行为；另外替军队等特殊单位储存油品并收取代储费用的视同兼营行为，缴纳5%的营业税。如果公司独立出一个仓储部门，那么发生的全部仓储费用均属于兼营行为，都缴纳5%的营业税
将以上费用确认为缴纳营业税的收入时候有两种情况：
分公司有独立的运输部门、检验部门、仓储部门，则作为运输费用，缴纳3%的营业税，检验、仓储依5%缴纳营业税。 此时，营业税和增值税销项税额合计为：
139.51?17%×17%+3.5×3%+7×5%=20.269+0.105+0.35=20.724亿元
分公司无独立的运输部门
则，营业税和增值税的销项税额应为：
139.5?3.51.3?1.51?17%×17%+1?17%×17%+（1.7+2.5）×5%=20.778+0.407+0.21=21.395亿元
故仅就税负而言，公司应当分离出运输部门、仓储部门、检验部门，这样可以少纳税。
6．宏伟工贸有限责任公司是一家面粉加工企业，为增值税一般纳税人。为开拓新的销售市场，宏伟公司决定到农村送货上门进行以货易货的贸易：用面粉从农民手中兑换小麦。公司将小麦按市场价格每公斤2元计算，面粉和麸皮按销售价格每公斤2.5元和1.5元计算，1.15公斤小麦兑换0.8公斤面粉和0.2公斤麸皮。当月宏伟公司以800000公斤面粉（入帐价值2000000元）、200000公斤麸皮（入帐价值300000元）兑换小麦1150000公斤（入帐价值2300000元）。宏伟公司财务人员认为该项业务是以货易货的贸易，反映为库存面粉产品和麸皮产品减少、原材料小麦增加，并且小麦和面粉都属于农产品范围，所适用的税率相同，在购销金额相等的情况下，销项税额与进项税额相减后，无应纳增值税额。
请对宏伟公司上述税务处理进行评述，并提出你的处理方法。
答案：以物易物应按照正常的销售和购进做账务处理，该公司如此做账是错误的。在该公司如上的会计处理方法下，如果国税机关进行检查，将对未分别核算的应税货物、免税货物一并补缴增值税264601.77元[（2000000+300000）÷（1＋13％）×13％].，且公司还损失了可以抵扣的进项税额。
如果按照正常的购销程序进行账务处理，该公司销售项目中仅面粉的销售须计提增值税销项税额，麸皮的销售免征增值税；小麦的购进可以依13%的比例计提进项税额。由于享受到这些税收优惠，其实际承担的增值税负担会低于国税机关计算的增值税负担。
正确的会计及税务处理应该为：
（1）将销售的面粉记入“主营业务收入”，并计提增值税销项税额。 主营业务收入金额：2000000÷（1＋13％）=1769911.5（元） 增值税销项税额：2000000÷（1＋13％）×13％=230088.5（元）
（2）麸皮属于免税货物，其销售应单独记账，分别核算销售收入，并且无销项税额。 主营业务收入金额为300000元。 （3）小麦购进应计算增值税进项税额。
采购成本：2300000×（1－13％）=2001000（元） 增值税进项税额：2300000×13％=299000（元）
另外根据免税货物（麸皮）销售收入占全部销售收入的比例转出进项税额： 299000÷（1769911.5＋300000）×300000=43335.2（上课的时候的计算结果有误） 299000÷（200＋30）×30＝39000（元）（原答案）
则此项业务应纳增值税额：230088.5－（299000－43335.2）＝－25576.3 在这样的处理下，公司可以少缴增值税：264601.8－（－25576.3）＝290178.1 则此项业务应纳增值税额：230088.5－（299000－39000）＝－29911.5（原答案）
在这样的处理下，公司可以少缴增值税：264601.77－（－29911.5）＝294513.27（原答案）
评析：此案例中，宏伟公司原来的会计及税务处理漏计了增值税，如果按照全额计算增值税，这意味着丧失了销售麸皮免征增值税、
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购进小麦依13%计算进项税额的优惠。故宏伟公司按照正常的购销程序处理这些以物易物交易，就可以享受相关增值税优惠，从而规避额外税收负担。
7．某企业与某国外大公司联合出资成立中外合资企业，其投资总额7000万元，注册资金5000万元。在注册资金中，中方占40%投入资金2000万元，外方占60%投入资金3000万元。中方打算以自己使用过的机器设备（原价2500万元，现价值2000万元）和房屋建筑（价值2000万元）投入。在选择投入方式上，中方有两个方案备选：
方案一：以机器设备作价2000万元作为注册资金投入，房屋建筑作价2000万元作为新企业负债投入。 方案二：以房屋建筑作价2000万元作为注册资金投入，机器设备作价2000万元作为新企业负债投入。 要求：分别计算这两种方案的相关税负，并进行比较选择。
答案：方案一：税法规定，企业以设备作为注册资金，参与合资企业利润分配，同时承担投资风险，不缴纳增值税和相关税款及附加。然而把房屋建筑直接作价投入到另一企业，并且作为新企业的负债，不参与利润分配，不承担风险，此种行为应视同房产转让，依照相关税法规定应缴纳营业税及附加，还有契税。
转让房产营业税及附加＝2000×5.5%＝110（万元）
受让房产契税＝2000×3%＝60（万元）（受让方即新企业承担）
方案二：此方案中，将房屋建筑作为注册资金投入，承担投资风险，在流转环节不用缴纳营业税税款及附加，但须缴纳契税。将作为固定资产的机器设备直接作价，视同转让，属于增值税的纳税范围；但税法规定，企业销售自己使用过的固定资产时，售价未超过原值的，免征增值税。本案例中机器设备原值2500万元，现值2000万元，售价不超原值，不用缴纳增值税，同时也不用缴纳城建税以及教育税附加，故大大的降低了税收负担。
受让房产契税＝2000×3%＝60（万元）（受让方即新企业承担） 方案二就税负而言，明显优于方案一，可以节税110万元。
第5章 增值税的其他筹划策略
复习题
1．请分析增值税的特点及税收筹划要点，并举例说明。 答案：增值税的特点：
（1）逐环节征税，在每个流转环节只对增值额征税，避免了重复征税。 （2）税基广阔，具有征收的普遍性和连续性。 （3）税率档次少，税率简化。
（4）实行凭专用发票注明税款进行抵扣的“购进扣税法”。
筹划要点：
（1）从征税范围看，我国现行增值税与营业税是并行征收的，但是这两个税种所涉及的经济业务常常有交叉，导致征税范围具有选择性。
（2）从纳税人的规定看，增值税按照纳税人财务核算的健全程度和经营规模大小将纳税人分为增值税一般纳税人和小规模纳税人两种，并实行不同的征收管理和税款计算方法，这又造成了增值税纳税人身份上具有选择性。
（3）从税率看，我国现行增值税对一般纳税人设置了一档17％的基本税率和一档13％的低税率，此外还对出口货物实施零税率；对小规模纳税人执行6％和4％两档征收率，使得增值税的税率和征收率也具有选择性。
（4）从纳税时间看，纳税时间的确定是以销售货物的发生为依据的，企业应注意不要早缴增值税，注重货币的时间价值。例如企业将货品移送到分支机构，虽未实现销售，但是税法中为视同销售，会造成增值税的早缴。
（5）从纳税优惠看，某些行业存在着增值税的纳税优惠，企业注册和运营过程中，可以考虑利用这些优惠政策，例如运输部门开具的增值税专用发票可以抵扣7%的税款，农业部门免收增值税等。
（6）在出口退税方面，首先应该按注重国家规定的可以出口退税的项目，选择合适的税率和退税方法。
2．规避增值税纳税义务是否就代表不缴纳增值税？不缴纳增值税的方案是否就是最佳的税收筹划方案？请举例说明。
答案：规避纳税义务并不是指企业完全不承担纳税义务，事实上，能够完全回避掉纳税义务的企业几乎不存在。规避纳税义务通常是指回避重税负而选择轻税负。由此可见，规避增值税纳税义务并不代表不缴纳增值税。
不缴纳增值税的方案并不一定就是最佳的税收筹划方案。例如在固定资产的销售中，我们既可以选择低于原值的销售价格，也可以选择高于原值的销售价格。根据相关规定，当我们选择不高于原值的销售价格时，我们可以完全规避掉增值税的纳税义务，但这并不一定是纳税人的最佳选择，因为此时我们的税后收益并不一定是最大的。税收筹划并不意味着追求税负最低或不承担纳税义务，而是追求企业利
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益最大化。因此，最佳的税收筹划方案不是不缴纳增值税的方案，而是使得企业利益最大化的方案。
3．请分析规避增值税纳税义务的筹划空间。
答案：规避增值税纳税义务策略的应用主要表现为在可能的情况下运用税收优惠，在增值税和营业税业务交叉部分选择合适的纳税税种从而选择轻税负。
例如小规模纳税人在对代购代销方式的选择上，尽管商业小规模纳税人增值税含税征收率为3.85%（4%÷1.04），低于服务业营业税税率5％，也就是说，选择代购代销业务缴纳营业税，税率还要高于自营购销业务缴纳的增值税征收率，但选择缴纳营业税对小规模纳税人仍然可能是有利的，其原因就在于营业税的税基为手续费收入，该笔收入远远低于增值税的税基即销售额。由此可见，规避纳税义务的筹划空间就在于选择合适的税种以规避重税负而选择轻税负。
4．代购代销有几种方式？各方式下应如何缴纳流转税？从税收筹划的角度看，企业应该如何选择对其有利的代购代销方式？ 答案：代购代销的方式有：
（1）收取手续费的方式。即中间商按照生产企业制定的市场价格代销其产品，中间商根据实现销售的代销商品数量，按照一定的比例向生产企业收取手续费。这种手续费收入对中间商而言是一种劳务收入，中间商应该就这种收入缴纳营业税。
（2）视同买断的方式。即中间商和生产企业约定一个协议价，如果产品可以销售出去，双方按照此协议价结算。至于中间商以什么样的价格销售产品，不受生产企业的约束。这种情况下，相当于中间商以协议价买入代销产品，再自行定价销售，协议价和销售价之间的差额是属于中间商的进销差价。由于不垫付资金，这种销售仍是代销，但中间商所获取的收入来自于商品销售，应按增值税制度规定缴纳增值税。
如果双方均为一般纳税人，则适宜采用视同买断的方式，而若有一方为小规模纳税人则应视具体情况而定。 5．租赁经营应该如何缴纳流转税？企业应该如何选择租赁经营的方式？
答案：国税函(2000)514号《国家税务总局关于融资租赁业务征收流转税问题的通知》规定，对经中国人民银行批准经营融资租赁业务的单位所从事的融资租赁业务，无论租赁的货物的所有权是否转让给承租方，均按《中华人民共和国营业税暂行条例》的有关规定征收营业税，不征收增值税。其他单位从事融资租赁业务，租赁的货物的所有权转让给承租方，征收增值税，不征营业税；租赁的货物的所有权未转让给承租方，征收营业税，不征收增值税。
企业选择租赁经营方式时可依照以下两条原则：
第一，当租金收入较高，满足10年的租金之和大于所购买设备价值的1.541倍时，商品流通企业采取的租赁设备行为，在转让所有权的情况下，宜选择小规模纳税人身份，这样企业的获利额较大。
第二，当租金收入较高（即10年的租金之和大于所购买设备价值的1.541倍），且10年后设备可变现净值M大于设备原值的0.58%时，商品流通企业的租赁设备行为，宜选择不转让设备所有权，这样企业的获利额较大。
但以上只是理论分析，在实际操作中，企业应将以上几套租赁方案与承租方分别洽谈，按照对方提供的条件，结合预计可收回设备残值的可变现净值，然后再计算税负的高低来比较其优劣。此外，对企业为一般纳税人的情况，由于购进设备的进项税额可一次性抵扣，而计算销项税额按年分别计算，企业还应考虑到资金的时间价值因素。
6．请介绍增值税负担转嫁的影响因素。如何运用增值税负担转嫁的原理进行税收筹划？ 答案：增值税负担转嫁的影响因素有：市场供求情况，供给弹性，需求弹性等。
在税负可以完全转嫁的情况下，纳税人可以通过提高销售价格将税收负担完全转嫁出去。但此时要注意提高售价可能会带来的纳税人市场竞争力的削弱。
而在税负不易转嫁的情况下，纳税人可通过选择不同的增值税纳税人身份来降低税负。
7．销售结算方式与增值税纳税义务发生时间有什么关系？如何选择合适的结算方式进行增值税延迟纳税的筹划？ 答案：在不同的销售结算方式下，增值税纳税义务的发生时间也不同：
（1）采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售额或者取得索取销售额的凭据，并将提货单交给买方的当天。 （2）采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天。 （3）采取赊销和分期付款方式销售货物，为按合同约定的收款日期的当天。 （4）纳税人进口货物，纳税义务的发生时间为报关进口的当天。 （5）委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位销售的代销清单的当天。
（6）销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售额或者取得索取销售额的凭据的当天。 （7）纳税人发生其他视同销售货物行为，为货物移送的当天。 （8）采取预收货款方式销售货物，为按合同约定的收款日期的当天。 筹划方式主要有：
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（1）充分利用赊销和分期收款方式：赊销和分期收款结算方式，都以合同约定日期为纳税义务发生时间，这就表示，在纳税义务发生时间的确定上，企业有充分的自主权，也有充分的筹划空间。因此，企业在产品销售过程中，在应收货款一时无法收回或部分无法收回的情况下，可选择赊销或分期收款结算方式，尽量回避直接收款方式。
（2）利用委托代销方式销售货物：委托代销商品是指委托方将商品交付给受托方，受托方根据合同要求，将商品出售后，开具销货清单，交给委托方，这时委托方才确认销售收入的实现并计提增值税销项税额，确认纳税义务的发生。根据这一原理，如果企业的产品销售对象是商业企业，且在商业企业实现销售后再付款结算，就可采用委托代销结算方式，回避直接收款方式、托收承付和委托银行收款方式等结算形式。
8．简单介绍我国增值税优惠的类型及优惠力度？如何充分利用增值税优惠政策进行税收筹划？请举例说明。 答案：增值税的优惠形式有免税、减征税款、起征点和退税。现行增值税优惠政策主要有以下几种类型：
（1）按行业优惠类。现行增值税制度针对不同行业设立减免税或低税率政策，如对农业、废旧物资回收企业、医疗卫生业、宣传文化业等税收优惠政策多。
（2）按产品优惠类，如生态环保产品、资源综合利用产品、销售自己使用过的价格未超过原值的货物、软件产品、集成电路产品等有比较多的税收优惠政策。
（3）按地区优惠类，如经济特区、东北老工业基地部分行业等可以享受到一定的税收优惠政策。 （4）按生产主体性质优惠类，如校办企业、民政福利企业、高科技企业等税收优惠政策多。 筹划方式有：
（1）直接利用增值税优惠筹划法：国家为了促进某些行业和地区的发展，给予在这些行业、地区进行生产经营活动的纳税人以必要的税收优惠政策。纳税人可以直接加以利用，为自己的生产经营服务。例如，为了振兴东北老工业基地，2004年9月，我国在东北老工业基地部分行业实行增值税改革试点，规定在部分特点行业的增值税一般纳税人购进固定资产的进项税额准予按规定扣除。企业可利用该政策进行固定资产投资，不仅可以扩大生产规模还可以增加增值税进项税额。
（2）起征点临界筹划方法：税收优惠都有特定的条件，满足了税法规定的条件则可以享受税收优惠，否则不能享受税收优惠。这种条件许多是以数量标准界定的，由此，形成了许多“质量互变”的边界，这就是“临界点”。 起征点就是一种临界点，通过突破起征点可以争取降低税率、减轻税负、获得优惠。
（3）以固定资产抵债的增值税筹划：随着经济生活的日益频繁以及企业流动资金的缺乏，企业间以物抵债的现象日益增多，部分企业常常不得不被动地接受一些本企业不需要的资产。企业在变现过程中这部分资产不仅有可能遭受资产减值损失，同时企业可能还要承担一定的费用和税金支出。因此，企业可根据抵债资产的不同类型选择合适的筹划方法以降低税负。
（4）通过农业机构，运输机构分设以及分设废旧物资回收公司增加进项税额抵扣：目前我国实行的是中范围不完全的增值税，从行业角度分析，由于增值税征税范围的不完全性，在未实行增值税的行业与实行增值税的行业发生业务往来时，就有可能存在增值税低口链条的不完整，从而给纳税人带来筹划机会。例如企业自己生产农产品作为原材料投入生产，企业自己的车队为企业提供运输劳务，工业企业自营收购废旧物资，这几种情况不符合增值税抵扣条件，不能按帐面金额计算进项税额进行抵扣，但企业通过机构分设就可解决这一问题，从而享受进项抵扣的优惠。 练习题
1．长安公司是生产销售空调、电冰箱、彩电等家用电器的企业，公司年营业额3亿元左右。由于其产品中嵌入了一定含量的软件，软件产品成本占总成本比例约10％，长安公司于2002年向当地行业协会和主管部门申报并获批了软件企业和软件产品资质，并自2002年起就其产品中嵌入式软件产品的比例享受了软件产品超过3％的部分即征即退的政策。但2005年财政部国家税务总局明确发文规定，嵌入式软件不属于享受增值税即征即退政策的产品。这一下子将长安公司排除在了软件产品增值税优惠大门之外。2006年财政部国家税务总局又出台文件，对嵌入式软件比照执行有关税收优惠在管理上提出要求。文件规定，增值税一般纳税人销售其自行开发生产的用于计算机硬件、机器设备等嵌入的软件产品，仍可按照有关规定，凡是分别核算其成本的，按照其占总成本的比例，享受有关增值税即征即退政策。未分别核算或核算不清的，不予退税。
对于长安公司，从财务核算可操作性角度，嵌入式软件由于仅仅是中间产品而不是最终产品，公司一直未对其成本进行分开归集和单独核算。公司计划从2006年度起对嵌入式软件进行单独核算，由于没有相关财务制度和核算经验，税务机关一直不予认可。这样长安公司2005年度和2006年度均没有享受到嵌入式软件产品的增值税优惠，企业在2005～2006年每年多缴纳增值税数百万元。
那么长安公司还可以继续享受增值税优惠政策吗？应如何筹划呢？
答案：按照目前的现状，长安公司已不可以再继续享受增值税优惠政策，但经过适当的筹划，这种现状是可以改变的。
筹划方案：（1）由该企业另外投资、注册成立一家软件企业（可以是全资、控股子公司或其他形式的企业），专门进行嵌入式软件产品所需软件的开发工作，然后将完成开发的软件以一个合适的销售价格销售给生产嵌入式产品的原企业。这样一来，软件企业可以充分享
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