基于价值链分析的造船企业成本管理研究
万修正总吨 占比重% 15325.4 100 5079.6 33.1 2687.6 17. 5 5266.6 34.4 ——数据来源：中国船舶行业协会、英国克拉克松研究公司
表2：2009年世界造船企业完工交付量前10强
单位：载重吨
排名 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 船企 现代重工 大宇造船 上海外高桥 三星重工 现代三湖 统一造船 大连重工 今冶造船 STX造船 成东造船 国家 韩国 韩国 中国 韩国 韩国 日本 中国 日本 韩国 韩国 完工交付量 12910674 8411722 6045900 5183993 4708457 3982015 3887000 3429457 3300854 2716476 ——数据来源：中国船舶行业协会、英国克拉克松研究公司
在生产效益上，中国企业主习惯的管理方法是：只重结果，不重过程。但是在与日韩船企相比较，在以下四个方面还有待提高：品质的提高、成本的降低、交期的缩短和生产效率的提升。缩小与日韩国先进船企的差距，在技术创新之外，成本控制的创新不可缺少。
2010年，随着国际国内经济复苏向好，船舶市场在总体底位徘徊中仍然存在增长性需求和结构调整带来的需求，但国际金融危机对航运和造船市场影响还将继续蔓延和加深，造船市场复苏将明显滞后于经济复苏。随着手持订单中的船舶不断投放市场，航运市场运力过剩将加剧。2010年，我国船舶工业不但会继续面临“交船难、接单难”的困难局面，还将面临船用钢材价格上升，人民币汇率升值导致的成本上升等不利因素。
造船业是资金、技术、劳动密集型产业，带动着钢材、机械、电子、石化、轻纺等产业链条，金融危机促使造船业重整价值链，提高竞争优势。为了适应新形势的需要，全面
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提升成本管理的层次，成本管理站在战略的高度以支撑企业战略势在必行。
(二)现代造船模式
1．现代造船模式的定义和内涵
造船模式是指组织造船生产的基本原则和方式。它既反映对产品作业任务的分解原则，又反映作业任务分解后的组合方式；它体现船舶产品的设计思想、建造策略和管理思想三者的系统结合。现代造船模式的基础是成组技术等先进的工程技术和科学管理方式，目标是贯彻以“中间产品”为导向的建造策略，实现造船效率、质量和安全水平的不断提高。
2．现代造船模式的基本要素
(1)中间产品。是最终产品的组成部分。舾装单元和舾装模块是典型的中间产品。舾装单元是对特定区域内(如机舱)的设备进行合理布置，单独地高效率地制作；舾装模块是将组成一定功能的相关设备、支架、仪表、管路和电缆等进行组装；在适当时机整体吊入船体进行安装。
(2)船体分道建造。以分类成组的中间产品为导向，组成若干个相对独立、最大限度平行作业的生产单元，按工期要求，保持一定的生产节拍作业。现代造船模式中的区域舾装技术、区域涂装技术、高效焊接技术、信息控制技术、精度造船技术等都离不开船体分道建造技术。
(3)“壳、舾、涂”一体化作业。确立了以“船体为基础、舾装为中心、涂装为重点”的管理思想，从设计、采购、生产计划与控制等方面围绕中间产品进行协调与配合。 （三）船舶制造企业的成本构成
我国船舶制造企业目前通用的成本管理方法采用的是目标成本法。以单船为对象,对目标成本按照各个成本项目(分原材料及设备、工时费用、专项费用)实施纵向(按照产品结构划分中间件)、横向(按照部门)和时间维(按照生产节点)的立体化分解,将目标成本分解、落实到各责任单位,各成本核算对象,各费用项目,形成产品—中间产品的目标成本数据,为成本控制提供合理的目标。分解过程中注意总量控制和分解控制适度结合,保证目标成本的激励性、约束性和有效性。
目标成本控制以单船为控制对象，从经营报价开始，在经营报价的基础上，进行目标
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成本分解：通过设计、采购、制造和专用费用等控制点分别控制工艺目标成本、采购目标成本、制造目标成本和专项费用；以中间产品(分段或者托盘)为成本计算对象，核算船舶制造成本；分析目标成本与实际成本之间的差异；在必要情况下，对目标成本做出调整；完工后进行项目完工分析，实现对船舶制造目标成本的全过程控制，形成分解—分析—差异比较—控制的集成体系，见图1。 原材料、设备、工采购目产品成本测算 产品设计 差异分析 产品制造/库存/成本核算 制造部门管理 成本核算 标成本 制造目标成本 专用费用目标成本 差异分析 差异分析 设计成本 采购成本 制造成本 专用费用 企业数据 市场信息 经营报价 成本分解
时实际数据 成本调整 专项费用实际数成本分析 原材料、设备、工时实际数据 完工分析 图1：船舶制造企业成本构成体系 （四）目标成本管理在船舶制造企业的应用情况 1．目标成本管理法
目标成本控制是根据事先确定的目标成本而进行企业成本控制的一种有效方法。对提高企业成本管理水平、降低成本费用、提高资本增值效益，增加竞争能力都具有十分重要
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的作用。其整个控制过程是围绕目标的设置、分解、实施、分析和考核进行，即通过合理设置成本目标及对其目标进行分解，把企业的各部门、各环节，直至全体员工，连成一个有共同努力方向的指挥保障体系，以充分发挥各方面的主动性和积极性，全力以赴地去完成企业的目标总成本。进行目标成本控制，一般可分为目标的预测、决策、分解、落实、控制、管理、核算、分析、评价等几个步骤。这几个步骤是一个周期，周而复始，以至存在于产品的整个生命周期。从这里可以看出，目标成本控制和一般成本控制的思想是不一样的。一般的成本控制是先设计出产品，再计算出成本，然后再估计产品是否有市场销路；而目标成本控制则不同，它是基于最可能赢得消费者认可的售价减去期望利润来计算目标成本，再运用价值工程等手段来确保生产，使得最终生产的产品，既满足顾客的需求，也符合公司经营发展的需要。
2．现有目标成本控制管理的不足。
现有目标成本管理存在相当大的局限性，主要体现在以下两方面。第一，成本研究往往集中于生产成本，而忽视其他活动对相对成本地位的影响，而且各项单个活动的成本都是按顺序进行分析的，无视可能影响成本的各项活动之间的联系。第二，目标成本控制采用的仍然是传统的成本分析方法，即以产品作为分析对象，按产品成本的实际数与计划数，比较分析变动制造费用和固定制造费用，且较多地注重对变动费用的分析。这种差异分析由于对制造费用的分解过于浓缩，费用分配基础过于单一，使得成本分析不能提供真实有用的信息，业绩报告失去了真实性和可比性。目标成本控制虽然面向市场，根据市场允许的价格来决定市场允许的成本，并在产品开发设计阶段，通过实施价值工程来保证目标成本的实现；但成本改进工作是一项系统工程，包括设计、生产、采购、销售、售后服务等环节的多项作业，这些作业对目标成本的最终实现起着关键作用，而目标成本法对这些作业链运用的管理与控制显得心有余而力不足。
四、船舶制造企业基于价值链分析的成本控制与管理
(一)船舶制造企业的价值链体系 1．船舶制造企业的内部价值链
内部价值链分析的主要目的就是通过分析企业的基本职能活动、人力资源管理活动和
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生产经营活动，发现企业的内部价值链中效率不高或者严重影响整个企业价值链运转效率的作业环节，通过作业整合和流程再造，改进这些作业环节。结合作业成本管理的思想，为了更好的进行作业分析，本文将船舶制造企业的基本职能活动、人力资源管理活动和生产经营活动划分为主生产作业链、辅生产作业链和辅助价值链三个方面来进行分析，具体如图3所示。
壳装作业链 主生产作业链 辅生产作业链 辅助价值链 船舶制造企业 舾装作业链 涂装作业链 交付及服务作业链 焊、割、热处理作业 焊接、拼装、管装作业 除锈、喷涂作业 拖运、检修、维护作业 人力资源管理系统 信息系统 物资管理 设备改造与管理 技术开发 图3：船舶制造企业内部价值链
船舶制造企业的生产作业过程概括的说就是把钢材以及设备转化为整船的作业流程。整个生产作业流程可分为三个阶段：（1）外壳的构造，这是整船的基本构造，主要作业时钢材的焊、割以及热处理。这一阶段的作业构成了船舶制造的壳装作业链。（2）船舶的舾装，包括设备、支架、仪表、管路和电缆的组装。这一阶段的作业构成了船舶制造的舾装作业链。（3）船舶的外壳除锈、油漆喷涂以及内部的装饰，这一阶段的作业构成了船舶制造的涂装作业链。（4）船舶完工后交付船东的一系列后续工作统称为交付及服务作业链。
船舶制造企业的主生产作业链和辅生产作业链主要指的是船舶制造的主要和辅助作业流程，这些作业链包括了船舶制造的主要生产环节，对于整个企业价值链的高效、合理的运转起决定性作用。由于船舶制造的紧凑性，船舶制造企业内部价值链中的不增值作业的成本要进行规避，更为关键的是要提高各项作业的效率。船舶制造企业的辅助价值链主要是由对船舶制造起辅助作用的一些作业环节组成，主要包括：人力资源管理、信息系统、
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