并作为交易性金融资产核算；A公司共支付价款340万元（含息价）及交易税费3500元；所购入的债券面值共计300万元，票面利率10%，每年1月5日支付上一年度利息，到期一次还本。20×6年12月31日，这些债券的市场价格为308万元（除息价）。20×7年4月1日，公司将所持有的这些债券全部转让，获得价款净额315万元。A公司与投资该债券相关的会计处理如下：
（1）20×6年1月1日，购入债券
（2）20×6年1月5日，收到债券利息
（3）20×6年12月31日，确认应收债券利息
（4）20×6年12月31日，确认债券的公允价值变动 公允价值变动额=
（5）20×7年1月5日，收到债券利息
（6）20×7年4月1日，将债券转让
41
第三节 持有至到期投资
[例5]A公司于20×6年1月1日购入三年期债券并准备持有至到期日，该债券面值300万元，票面利率10%，该债券到期一次还本息。A公司为购入该债券支付的价款及相关税费共计290万元。A公司与投资该债券相关的会计处理如下：
（1）20×6年1月1日，购入债券
（2）计算各年利息收入及利息调整摊销额
根据2900000=（3000000+3000000×10%×3）×（P/S，i，3）,通过EXCEL编制下表，利用单变量求解功能可得,i≈10.38%。 年份 20×6 20×7 20×8 小计 期初本金 2900000.00 3201008.80 3533261.15 利息收入 应计利息 实际收款 收回本金 期末本金 0.00 — — 1000000.00 900000.00 3900000.00 3100000.00 （3）20×6年12月31日，确认投资收益
（4）20×7年12月31日，确认投资收益
（5）20×8年12月31日，收回本息，并确认投资收益
[例6]20×5年1月1日，A企业按面值购入B公司发行的四年期债券共计10000张，每张面值100元/张，票面利率3%（经测算该笔投资的实际报酬率为2.87%），并准备持有至到期日；因B公司投资决策失误，发生了严重的财务困难，20×5年末预计在该债券到期时只能收回债券到期值的80%。20×7年B公司财务状况有所好转，预计在该债券到期时可以收回债券到期值的92%的金额。20×8年12月31日，A企业所持债券实际变现106万元。A企业有关会计处理如下:
（1）20×5年1月1日购入债券
（2）20×5年12月31日，计算确认投资收益，并进行减值会计处理 本期应确认投资收益=
42
持有至到期投资摊余成本（账面价值）=1000000+30000-1300=1028700（元），持有至到期投资预计可收回金额现值=1000000×（1+3%×4）×80%（1+2.87%）≈822960（元），所以，持有至投资投资减值=1028700-822960=205740（元）。A企业应编制该笔投资减值的会计分录如下：
（3）20×6年12月31日，计算确认投资收益 本期应确认投资收益=822960×2.87%≈23619（元）
（4）20×7年12月31日，计算确认投资收益
本期应确认投资收益=（822960+30000-6381）×2.87%=846579×2.87%≈24297（元）
持有至到期投资摊余成本（账面价值）=846579+3000-5703=843876（元），持有至到期投资预计可收回金额现值=1000000×（1+3%×4）×92%×（1+2.87%）-1≈1001616（元）；
-1
在不考虑发生减值情形下该笔投资目前的摊余成本≈1120000×（1+2.87%）≈1152186（元），所以，持有至投资投资减值可转回金额=1001616-843876=157740（元）。A企业应编制该笔投资减值转回的会计分录如下：
（5）20×8年12月31日，将持有至到期投资全部变现，并确认最后一期投资收益 本期应确认投资收益=1001616×2.87%≈28747（元）
-3
43
第四节 可供出售金融资产
[例6]20×6年1月1日，A企业按面值购入B公司发行的五年期债券共计10000张，每张面值100元/张，票面利率3%（假设预计与实际利率相差不大），确认为可供出售金融资产；当年末，该债券的市场交易收盘价为98元/张。20×7年B公司因投资决策失误而发生严重的财务困难，至12月31日确认该债券的公允价值下降为80元/张，且有持续下跌的迹象。20×8年B公司财务状况有所好转，至当年底债券的价格回升至了95元/张。20×9年2月13日，A公司将该批债券按96元/张全部售出（不考虑相关税费）。A公司有关的会计处理如下：
（1）20×6年1月1日购入债券
（2）20×6年12月31日确认利息收入及公允价值变动
同时，确认公允价值变动
（3）20×7年12月31日确认利息收入及减值损失
同时，确认资产减值损失
即，可供出售金融资产的账面价值=1000000-20000-180000=800000（元）
（4）20×8年12月31日确认利息收入及资产减值的转回
20×8年应确认的利息收入=债券期初账面价值×实际利率=800000×3%=24000（元）
此时，该债券的账面价值= 应转回的资产减值准备=
（5）20×9年2月13日出售债券
44
第五节 长期股权投资(上)
一、长期股权投资概述
二、长期股权投资的初始计量
一般情况下，长期股权投资在取得时，应按其初始投资成本入账。具体又根据不同的投资影响，有不同的处理方式。
（一）通过控股合并取得的长期股权投资的初始计量
1、同一控制下企业合并形成的长期股权投资的初始计量 [例8]20×9年6月30日，P公司向同一集团内S公司的原股东定向增发200万股普通股(每股面值为1元，市价为20元)，取得S公司80％的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人资格继续经营，两公司在企业合并前采用的会计政策相同，合并日S公司的账面所有者权益总额为6000万元。合并日P公司在其账簿及个别财务报表中应确认对s公司的长期股权投资，账务处理为：
（1）合并日取得长期股权投资的入账成本=
（2）所发行股份的面值=
（3）确认初始投资的会计分录如下：
[例9]20×9年12月20日，P公司将一专利技术（账面原价1600万元，累计摊销200万元）作为支付对价取得同一集团内S公司60％的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人资格继续经营，两公司在企业合并前采用的会计政策相同，合并日S公司的账面所有者权益总额为1800万元，其中资本公积为300万元，盈余公积为600万元。合并日P公司在其账簿及个别财务报表中应确认对s公司的长期股权投资，账务处理为：
（1）合并日取得长期股权投资的入账成本= （2）确认初始投资的会计分录如下：
2、非同一控制下企业合并形成的长期股权投资的初始计量
[例10]A公司拥有B公司100%的股权，C公司拥有D公司60%的股权。20×9年3月31日，B公司以所持有的无形资产（土地使用权及专利技术）换取C公司所持有D公司的全部股份。交易完成后，各公司仍然保持原有的法人资格继续经营（假设不考虑其他相关税费）。20×9年3月31日，合并前无形资产价值构成如下表： 资产项目 账面原值 减：累计摊销 减：无形资产减值准备 无形资产账面价值 无形资产公允价值 B公司相关会计处理如下：
（二）取得对合营企业及联营企业的长期股权投资的初始计量
45
土地使用权 20000000 6000000 0 14000000 17000000 专利技术 10000000 2000000 1000000 7000000 6000000