第4章 注册会计师审计风险分析
第4章 注册会计师审计风险分析
1．审计风险定义分析
审计风险的含义是指在财务报表事实上有重大错误时，审计人员认为财务报表公允表达，并因此提出无保留意见的风险；《国际会计准则》认为，审计风险是指审计人员对事实上错误的财务资料可能提供不适当意见的那类风险；美国注册会计师协会（AICPA）认为，审计风险是指审计人员对于存在重大错误的财务报表未能适当发表他的意见的风险；加拿大特许会计师协会（CICA）认为，审计风险是审计程序未能察觉出重大错误的风险；美国学者海尼斯认为，审计风险是损失的可能性，它包括狭义的审计风险和广义的营业风险。
我国学者通常将审计风险分为两类，一是财务报表总体上已经公允揭示而审计人员认为未公允揭示的风险，也称为误拒风险;二是财务报表没有公允揭示而审计人员认为其已经公允揭示的风险，也称为误受风险。一般认为，审计人员对于公允揭示的财务报表发表一个有保留意见或否定意见的审计报告是不可能的，因此，第一种情况很少发生，即使发生了，审计人员也会通过扩大审计测试范围，增加审计证据数量，获得正确的审计结论，而不至于造成严重后果。因此，误拒风险仅仅限于理论上讨论，在实务中几乎可以不予以考虑。第二种情况将导致审计人员对不能肯定的事项得出肯定的结论，从而造成各种损害，因此误受风险才是一般研究意义上的风险。
2．审计风险的特征分析
所谓审计风险是会计报表中存在重大错报或漏报, 而注册会计师经过审计后发表了不恰当的审计意见, 从而导致严重后果的可能性。审计风险是客观存在的, 它具有以下特征：
2.1 审计风险的普遍性
审计风险几乎存在于所有的经济业务中, 在审计结论未得到最终的验证之
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西安交通大学城市学院本科生毕业设计（论文）
前, 注册会计师对其正确性很难有绝对的把握, 这就要求他们必须在形成审计意见的过程中始终保持应有和足够的谨慎, 从而抵御风险的发生。
2.2 审计风险的可分性
审计风险可以按照发生的环节加以区分, 一种是主体风险, 即由于注册会计师方面的原因而产生的风险; 另一种是客体风险, 即由于审计对象方面的原因而导致的审计风险。
2.3 审计风险的潜在性
在审计活动中, 由于法律和职业道德的约束, 注册会计师对被审计授权人、被审计单位或客户、对社会公众中使用审计报告的群体乃至对审计职业界都负有一定的法律责任和道德责任。事实上, 审计责任的存在是形成审计风险的一个基本因素。如果注册会计师在执业时不受任何约束, 对自己的工作成果不承担任何责任, 就不会形成审计风险, 这就决定了审计风险在一定时期里具有潜在性。
2.4 审计风险的可控性
尽管审计风险在客观上是普遍存在的, 但注册会计师可以通过主观努力将其控制在一定的范围之内, 这一点从风险形成的原因和风险的区分上都可以证实。主体风险可以通过注册会计师自身的努力得到控制; 对客体风险, 注册会计师可以通过对被审计单位外部经营环境的复杂性或不利条件等认真研究、评价, 采取相应的措施加以减少和消除。
2.5 审计风险的不确定性
审计风险的不确定性具体表现为，经济后果发生与否的不确定性, 造成的经济损失严重程度不确定性, 审计人员承担审计责任的大小不确定等等, 因而它也是一种潜在风险。
2.6 审计风险导致的经济损失严重性
审计风险一旦发生, 就会造成严重的经济后果。就会计事务所而言, 审计
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风险的发生, 必然会降低其可信度, 影响注册会计师的形象, 严重者还会招惹官司。就被审计单位而言, 审计风险发生后, 企业某些重大的经济事项信息必然会被披露, 这就可能严重影响企业的形象、企业的资信度, 尤其是上市公司, 其股票价格必然会产生剧烈的震荡。就社会公众、广大投资者而言, 他们是审计风险最直接的受害者, 他们在不恰当的审计报告的误导下, 可能会做出错误的投资决策, 使自己的经济利益受损。
3．审计风险的类型分析
3.1根据影响范围大小可以分为审计职业风险和审计项目风险
审计职业风险是指对审计职业界发展可能带来不利影响的各种行为和环境的总和。具体包括两个方面：(1)宏观经济环境风险。在我国主要表现为法律风险和不正当竞争风险。例如，地方保护主义干扰：会计主体舞弊得不到应有的惩罚等等。(2)客户经营风险是指由于客户经营失败而导致审计人员被迫承担连带责任的风险。当客户由于经营不善而破产倒闭时，失意的投资者和债权人为了挽回损失，就会千方百计地寻求有赔偿能力的连带者进行赔偿，而注册会计师常常是诉讼的主要目标。因此，在接受委托时，仔细判断分析委托人的持续经营能力是非常重要的，注册会计师应该理性地拒绝财务状况不良的委托。
审计职业风险影响整个审计职业界的发展，相对于审计项目风险来说，承受者多、影响面广。对于审计组织来说，属于不可控制的风险，只能采取规避的方法来减少。审计项目风险即现行审计准则中所定义的审计风险，指发表不恰当审计意见的可能性。审计项目风险存在于单独审计项目中，其风险的承受者是具体执行审计的会计师事务所及其审计人员。审计项目风险可以通过详细制定审计计划收集充分的审计证据等方法来控制。
3.2从审计风险的形式可分为评估审计风险、可接受审计风险和终极审计风险
评估审计风险是指审计人员接受某项审计项目后，在初步了解被审计单位基本情况的基础上，采用一定的审计手段评估该项目可能存在的审计风险。评估审计风险主要与被审计单位本身的各方面情况有关。被审计单位规模越大、经营性质越复杂、内部控制就越薄弱、管理当局的可信赖程度反而越低、企业
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的财务状况越不好，则评估审计风险也就越高。评估审计风险是导致会计报表产生重大错报和漏报的一种可能性，是客观存在的，不受审计人员自身的影响和控制。
可接受审计风险是指审计项目完成后，审计人员或会计师事务所准备承担或可以接受的审计风险。可接受审计风险主要受三个因素制约：会计师事务所的风险承受能力，会计报表和审计报告使用者的情况：行业之间的竞争隋况。可接受的审计风险是审计人员或会计师事务所主观决定的，其与评估审计风险的差异，即需要主观努力的程度，是决定审计项目取舍的重要衡量标准之一。 终极审计风险是指审计项目完成后所实际形成或审计人员实际承担的审计风险。终极审计风险主要与审计过程中审计人员审计程序的设计和执行情况有关。审计程序设计执行的越好，终极审计风险就越低。终极审计风险在数量关系上和理论上应与可接受风险相一致，但实际上可能存在误差，既可能大于也可能小于接受风险，因而审计人员在执行审计业务过程中，应尽量按计划按规范操作，以使终极审计风险控制在可接受审计风险范围内。
4．审计风险成因分析
审计的不确定性是指审计方面由于易变成未知原因而导致的不肯定状态,它可能引起被审单位实际情况与审计人员判断结果相背离, 从而使审计人员做出错误的判断。审计的不确定是审计风险产生的必要条件, 而被审单位实际可与审计人员判断结果的背离是审计风险产生的充分条件。
4.1注册会计师审计环境的影响
审计环境的影响主要来自三个方面：法律环境、社会环境和审计职业界自身。
4.1.1法律环境：
注册会计师在执业过程中以社会公众为服务对象，合理保证企业的财务报表公平对待有关各方，力争不损害其中任何一方的利益。如果其在执行业务中由于疏忽大意或故意行为而导致对委托人或第三者的损害，那么其中任何一方都可以依照法律追究注册会计师的法律责任。
另外，司法界和审计职业界对审计事项认识的不一致性, 引起了审计风险。
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由于审计的相关法律、法规的不完善, 以及国家政策的调整变化, 各种新情况、新问题的不断出现, 而相关法律法规的不配套日益突出, 使审计人员承担了一定的风险。如果审计人员在审计过程中发生违约、失察等行为, 损害到国家、企业和其他第三方的利益, 有关方面都可依据法律, 追究其审计人员的责任。
4.1.2社会环境：
社会环境对审计风险的影响在我国主要表现为审计客户的不成熟方面。由于我国正处于社会主义经济转型新时期，一些法律法规仍然不完善，企业的经营活动缺乏规范的管理，投机心理和短期行为较为普遍，一些企业的经营管理者缺乏最起码的诚信，许多企业存在粉饰财务状况和经营成果的意图与行为，为达到欺骗投资者、债权人以及相关的利害关系人的目的，最终使注册会计师及其事务所承担了法律责任。
社会公众对审计报告的依赖程度和期望越来越高,同时也加大了审计风险。 国家在给予审计人员对被审单位进行监督权利的同时, 也使审计人员承担了相应的责任。
4.1.3审计职业界自身：
审计职业界自身对审计风险的影响，主要表现为会计师事务所的管理体制和不正当竞争对我国审计职业界的负面影响。目前，注册会计师职业界普通存在低价竞争、高额回扣的现象，加之一些行政管理部门的越权介入，使审计风险的管理与控制在很大程度上难以实现。
审计人员的工作能力、职业道德水准的有限性也会造成审计风险。审计人员在审计过程中如果不能很好地坚持独立公正, 没有对被审单位的错弊进行揭露, 就会影响审计质量, 使审计人员承担相应的审计风险。财务欺诈会大大增加审计风险。财务资料不真实、虚假的会计信息会造成审计风险成倍放大。审计方法本身就隐含着审计风险, 同时审计信息在传递过程中也会出现审计风险。
4.2审计技术的局限性
现代审计的突出特点是在对被审计单位内部控制制度评审的基础上进行的抽样审计。审计人员在实施抽样过程时，不论是对被审单位内部控制制度的检查， 还是对其账户金额真实性的检查，都会遇到抽样风险问题，即样本特征不能代表总体特征而出现的失误。
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