2、工会经费等扣除方面等差异 会计准则 税 法 对于企业按照规定计提的工会经费、税法上只允许部分扣除，其中规定上述教育经费支出、职工福利费，会计上支出只能扣除不超过工资薪金的2%、允许全额扣除。 2.5%和14%的部分，并且工会经费只能在实际划拨之后才允许扣除。 差异分析：工会经费、教育经费支出、职工福利费等扣除金额不同。 3、新技术开发方面等差异
为了鼓励企业进行创新研究，税法中对于企业研发新产品、新工艺以及新技术而产生的研发费用，未形成无形资产的可以加计50%作为费用扣除，而形成无形资产的允许按照成本的150%进行摊销。 3.2 差异产生的外部因素
该国的经济环境决定了是否存在会计准则与税法的差异，并随着经济环境的发展将对它俩有不同的要求。在计划经济下，国有经济是主要的经济成分，企业经营利润要上交给国家。当时，财务核算体系是完全按照税法的规定，税法和会计制度制定的目标要求保持高度统一，因此在这种情况下，两者没有什么区别。伴随经济体制的改革，市场已经成为调控的主要手段，企业的地位在不断提高。在这样的市场环境下，国家和企业的利益就会有偏差，由于利益目标的不同表现在制度制定上，于是会计与所得税法便产生了差异。 3.3 差异产生的内在原因分析
二者属于不同的经济范畴，导致二者遵循不同的会计核算原则，下图可说明这种层层递进的影响。本文将遵循“环境决定目标，目标决定原则，原则决定具体差异”的分析路径，从理论上探讨所得税会计规范与税收法规产生差异的原因
13
。
图3-1 会计与税法差异原因的分析路径14
1314
3.3.1 会计准则与所得税法的目标不同
造成两者差异的根本原因是会计准则和企业所得税法的目标存在区别。 会计准则目标是及时向财务报表使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等决策有用的信息，并反映企业管理层受托责任履行情况。所得税法的目标是为了保证财政收入, 规范税收秩序,筹集资金以及调节经济活动运行。
由于会计和税法的不同目的，两者对同样的经济活动或事项有不同的规定，如所得税法规定，对于广告费和业务宣传费，不超过当年营业收入15%的部分，准予扣除；企业因购买国债所得的利息收入免征企业所得税等：而会计上则需要据实计算损益。两者所要实现的目的不同导致了两者的差异。 3.3.2会计准则与所得税法遵循的原则和计算基础不同
会计计算基础是权责发生制,会计信息质量要求体现谨慎性和实质重于形式等要求。对收入和成本费用的确认保持谨慎,不应高估资产或收益和低估负债或费用。税法综合运用权责发生制原则、历史成本原则、相关性原则和收付实现制原则。税法对收入的确认侧重于经济业务社会价值的实现,成本费用税前扣除规定了明确的标准。企业会计准则要保证会计信息的准确性,税法要求满足国家税收收入。由此,会计和税法的计算基础也就不同。这些原则的运用呈现出不同的特点，从而导致了企业所得税法与会计准则产生了差异。 3.3.3会计准则与所得税法的职能不同
会计是对企业从事的生产经营活动进行记录和反映,其职能是反映和监督。税收是国家参与社会产品分配的一种重要手段,具有筹集收入、调控经济、调节分配三大职能作用,同时它对纳税人生产经营活动进行监督(通过会计记录进行
的监督)。
3.2.4 会计准则与企业所得税法的主体不同
会计主体，是指企业会计确认、计量和报告的空间范围15。基本准则第五条规定企业作为会计主体16。在会计主体假设下，企业应当对其本身发生的的交易或事项进行会计确认、计量和报告，记录和反映企业自身的各项生产经营活动，为会计人员在日常的会计核算中对各项交易和事项做出准确判断、对会计处理办法和程序做出正确选择提供了依据。会计主体是根据会计信息需求者的要求进行会计核算的单位，可以是一个法律主体，也可以是一个经济主体。
纳税主体，是指依法直接负有纳税义务的基本纳税单位（或自然人），也就是税法规定的独立纳税人。会计主体主要是要将其与所有者的活动区分开，不同于法律主体。由于会计制度与税法两者的主体不同，也会导致两者之间产生差异。 第四部分 差异协调的必要性和可行性分析。
会计准则与企业所得税法之间确实存在很多的差异。对于企业来说, 差异变化的趋势呈现何种状态?总体差异有多少大?针对这些问题,本章节阐述了两者差异协调的必要性以及对两者进行可行性分析。 4.1我国上市公司会税差异的实证分析
研究会税差异,首先要进行公式设定,然后抽取一定的样本数量,再利用统计方法来对变量进行分析,才会得出税会差异的变化趋势。 4.1.1“会税”差异的公式设定
本文通过以下公式对上市公司的“会税”差异进行测算: 1、应纳税所得额=所得税费用/适用税率 2、会税差异=利润总额一应纳税所得额
（所得税费用为本期母公司利润表上的“所得税费用”）
我国现行会计准则不要求企业公布纳税申报表,因此不能直接得到企业的应纳税所得额,只能间接利用利润表中所得税费用进行推算,估算应纳税所得额。 4.1.2样本选择与数据来源
本文选取2009年-2013年上市公司披露的母公司财务报表数据为研究样本,税率采用的是母公司适用税率。
1516
2014年度注册会计师全国统一考试辅导教材.税法[M].北京:中国财政经济出版社，2014.3
聂广毅.新企业所得税法与新会计准则差异分析与协调研究[D]，西南财经大学硕士学位论文，2010.11
为减少抽样误差，避免数据波动的不利影响,保证分析结果的准确性和客观性, ,按下列原则进行样本筛选:(1)涵盖所有行业(金融业除外)和全国地区;(2)剔除各年度被ST的公司; (3)剔除了2009-2013年间出现亏损或免税的公司;(4)剔除采用纳税影响会计法核算所得税的上市公司。
研究所使用的样本和数据源均来自锐思金融数据库。 4.1.3数据结果分析
分析所筛选的样本数据,有关统计资料如下：
表4-1 会计与税法差异变动统计表 单位：万元 项目 样本量 平均数 最大值 最小值 中位数 偏度 峰度 标准差
2009年 348
2010年 348
2011年
348
2012年
348
2013年 348
11,761.08 14,862.97 20,195.55 21,561.41 28,332.49 264,397.40 266,404.81 340,954.57 401,101.90 532,891.29 54.25
28.24
184.77
325.16
344.38
4,140.93 5,930.55 6,864.24 7,760.94 10,149.70 6.10 43.50
5.38 34.62
4.59 24.45
4.98 30.62
5.16 32.80
29,112.19 30,522.07 41,429.48 43,697.96 58,603.72
从表4-1中可以明显看出,以2009年会税差异的平均数11,761.08万元为基数,2010年差异增长了26.37%,2011年差异增长了71.72%,与2010年相比增长幅度较大，2012年的税会差异虽然与2010年相比增长幅度不大,但与2009相比年依然增长了83.32%，2013年增长了140,9%，增长幅度非常大。此外，从标准差这点来看,各年样本分布的离散度较高,均具有较大的峰度和偏度。从偏度系数和峰度系数来看,各年样本公司的数据相对于均值呈右偏分布和尖峰状态,这说明从总体上看,各年“会税”差异小于均值而且偏离均值幅度大的公司较多。
3000025000200001500010000500002009年2010年2011年2012年2013年平均值中位数
图4-1:会税差异均值和中位数分布图
图4-1是根据表4-1差异的平均值和中位数所做的差异分布图，图4-2是会税差异的变化趋势图。根据以上的数据和图表，我们可以得出以下结论: 会税差异在2009年至2013年间呈现不断扩大的趋势，也说明了差异的趋势是客观存在的。从侧面表明，自从2008年以来，执行新准则和新税法使会计与税法之间的差异不断增加，两者之间的分离进一步拉大。这从实证分析方面阐明了研究二者的协调性非常必要。
4.2会计准则与所得税法差异协调的必要性
随着经济的发展及体制改革的推进，我国会计准则正向国际会计准则趋同,近年来本国市场经济环境变化较快，影响着会计准则的发展与变化。现行税法中己经开始进行相关差异的协调工作,但是上一节的数据显示差异还呈现扩大的状况,本节将对过度的差异带来的负面影响进行详细分析,来论证协调的必要性。 4.2.1差异过大会导致税收的损失