2011年度全国高级会计师资格考试 高级会计实务模拟试题（锦囊班2）
（本试题卷共九道案例分析题，第一题至第七题为必答题；第八题、第九题为选答题，考生应选其中一题作答）
答题要求：
1. 请在答题纸中指定位置答题，否则按无效答题处理；
2. 请使用黑色、蓝色墨水笔或圆珠笔答题，不得使用铅笔、红色墨水笔或红色圆珠笔答题，否则按无效答题处理；
3. 字迹工整、清楚；
4. 计算出现小数的，保留两位小数。
案例分析题一（本题10分）
（一）东方公司是一家从事电子产品生产销售的企业，该公司2011拟并购当地另一家同类型的公司——黄河公司。并购前，两家公司不存在关联方关系。并购后，东方公司存续，黄河公司解散。
（1）合并前两家公司的主要财务数据如下：
项目 净利润（万元） 普通股数（万股） 股东权益（万元） 市盈率（倍） 少费用1 000万元。
（3）东方公司打算以增发新股的方式以1股换4股黄河公司股票完成合并。 （4）假设两家公司的企业所得税税率均为30%。 要求：
（1）判断该并购属于那种方式？（至少回答出两种方式）
（2）计算合并前两家公司各自的每股收益、每股净资产、每股市价和市净率。 （3）计算合并成功后新的东方公司的每股收益。
（4）假设黄河公司在2009年实施股权激励计划，公司管理层等有关人员共获得100万份股票期权，行权价格5元/股，行权条件为在公司服务满5年。根据有关规定分析：黄河公司在被东方公司合并后，股权激励计划是否继续有效？如果无效，解释理由。如果有效，股票期权数量和行权价格是否需要调整？如何调整？给出调整结果。
（5）说明在本次合并中，是否有可能产生商誉？如果不可能，简要解释原因；如果可能，说明在什么情况下产生商誉？ 【分析与解释】
（1）由于并购后东方公司存续，黄河公司解散，因此，属于吸收合并；
由于两家公司均属于电子产品生产销售企业，又处于同一地域，因此属于横向并购； 由于东方公司以自己发行的股份换取黄河公司的股份，因此属于股份置换式并购。
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东方公司 14 000 7 000 35 000 20 黄河公司 3 000 5 000 20 000 15 （2）东方公司和黄河公司的股票面值均为1元。如果合并成功，估计新的东方公司每年将因规模效益减
（2）计算合并前两家公司各自的每股收益、每股净资产、每股市价和市净率； 公司 东方公司 黄河公司 每股收益 14 000/7 000＝2（元） 每股净资产 每股市价 市净率 35 000/7 000＝5（元） 2×20＝40（元） 40/5＝8 3 000/5 000＝0.6（元） 20 000/5 000＝4（元） 0.6×15＝9（元） 9/4＝2.25 （3）计算合并成功后新的东方公司的每股收益
净利润＝14 000＋3 000＋1 000×（1－30%）＝17 700（万元） 股数＝7 000＋5 000/4＝8 250（万股） 每股收益＝17 700/8 250＝2.15（元） （4）股权激励计划继续有效。
理由：根据规定，公司合并时，激励计划继续实施。 股票期权的数量和行权价格需要调整。
股票期权数量和行权价格根据公司合并时股票的转换比例调整，标的股票变更为合并后公司的股票。 调整后的数量：100×0.25＝25（万股） 调整后的行权价格：5/0.25＝20（元/股） （5）有可能。
东方公司的合并成本大于合并中所取得的黄河公司可辨认净资产公允价值时，其差额应确认为商誉。
案例分析题二（本题10分）
A上市公司于2010年6月30日通过定向增发本企业普通股对B企业进行合并，取得B企业100%股权。假定不考虑所得税影响。有关资料如下：
（1）合并前A公司股本2 000万元，B企业股本1 500万元。A公司、B企业每股普通股的面值均为1元。A公司可辨认净资产账面价值总额2亿元，B企业可辨认净资产账面价值总额6亿元。
（2）A公司普通股在2010年8月30日的公允价值为15元，B企业每股普通股当日的公允价值为30元。 （3）2010年8月30日，A公司通过定向增发本企业普通股，以2股换1股的比例自B企业原股东处取得了B企业全部股权。
（4）2010年8月30日，A公司除非流动资产公允价值较账面价值高5 000万元以外，其他资产、负债项目的公允价值与其账面价值相同。
（5）假定A公司与B企业在合并前不存在任何关联方关系。
（6）B企业2009年实现合并净利润2 000万元，2010年A公司与B企业形成的主体实现合并净利润为8 000万元，自2009年1月1日至2010年8月30日，B企业发行在外的普通股股数未发生变化。 要求：
（1）从会计角度判断该企业合并中的购买方和被购买方。 （2）确定该项合并中购买方的合并成本。 （3）计算合并商誉。
（4）计算合并日的合并财务报表中普通股的股数。
（5）计算合并报表中2010年基本每股收益以及比较报表中2009年的基本每股收益。 【分析与解释】
（1）对于该项企业合并，虽然在合并中发行权益性证券的一方为A公司，但因其生产经营决策的控制权在合并后由B企业原股东控制，B企业应为购买方，A公司为被购买方。
（2）A公司在该项合并中向B企业原股东增发了3 000万股普通股，合并后B企业原股东持有A公司的股权比例为60%（3 000/5 000）。
如果假定B企业发行本企业普通股在合并后主体享有同样的股权比例，则B企业应当发行的普通股股数为：
1 500/60%－1 500＝1 000（万股）
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其公允价值为30 000万元（1 000×30），企业合并成本为30 000万元。 （3）A公司可辨认净资产的公允价值＝20 000＋5 000＝25 000（万元）
B企业合并成本30 000万元，大于A公司可辨认净资产的公允价值25 000万元，其差额5 000万元，即为商誉。
（4）计算合并日的合并财务报表中普通股的股数＝2 000＋3 000＝5 000（万股
（5）A公司2010年基本每股收益＝8 000/（3 000×6/12＋5 000×6/12）＝2（元）
提供比较报表的情况下，比较报表中的每股收益应进行调整，A公司2009年的每股收益＝2 000/3 000＝0.67（元）。
案例分析题三（本题10分）
2010年4月15日，天健股份有限公司（下称天健公司）与某外商签订了销售合同，合同约定天健公司将于2010年10月15日将塑料制品销售给该外商。经计算生产该批塑料制品需甲材料4 000吨，签订合同时甲材料的现货价格为9 000元/吨。
天健公司担心甲材料价格上涨，经董事会批准，在期货市场买入了9月份交割的4 000吨甲材料期货，并将其指定为塑料制品生产所需的甲材料的套期。当天甲材料期货合约的价格为9 000元/吨。甲材料期货合约与天健公司生产塑料制品所需要的甲材料在数量、品质和产地方面相同。
2010年9月5日，甲材料的现货价格上涨到12 000元/吨，每吨价格上涨了3 000元，期货合约的交割价格为12 100元/吨。当日，天健公司购入了4 000吨甲材料，同时将期货合约卖出平仓。
天健公司对上述期货合约进行了如下会计处理： （1）将该套期划分为现金流量套期。
（2）将该套期工具利得中属于有效套期的部分，直接计入了当期损益。 （3）将该套期工具利得中属于无效套期的部分，直接计入所有者权益。
（4）在塑料制品出售时，将套期期间计入资本公积的利得金额，转入了当期损益。 要求：
1．分析、判断该套期是否符合运用套期保值会计的条件。
2．分析、判断天健公司对上述业务的会计处理是否正确，并说明理由。 【分析与提示】
1. 分析、判断该套期是否符合运用套期保值会计的条件 套期保值准则规定，运用套期保值会计应满足五个条件：（1）在套期开始时，企业对套期关系有正式指定，并准备了关于套期关系、风险管理目标和套期策略的正式书面文件；（2）该套期预期高度有效，且符合企业最初为该套期关系所确定的风险管理策略；（3）对预期交易的现金流量套期，预期交易应当很可能发生，且必须使企业面临最终将影响损益的现金流量变动风险；（4）套期有效性能够可靠地计量；（5）企业应当持续地对套期有效性进行评价，并确保该套期在套期关系被指定的会计期间内高度有效。
天健公司该套期关系经董事会批准，有正式指定；通过主要条款比较法可知，该套期预期高度有效；预期交易很可能发生；该套期有效性能够可靠计量；能持续评价并高度有效。由此可见，可以运用套期保值会计进行会计处理。
2. 分析、判断天健公司对上述业务的会计处理是否正确，并说明理由 （1）将该套期划分为现金流量套期正确。
理由：现金流量套期是指对现金流量变动风险进行的套期。该类现金流量变动源于与确认的资产或负债、很可能发生的预期交易有关的某类特定风险，且将影响企业的损益。天健公司将在未来购入甲材料，属于很可能发生的预期交易，其价格的变动将使天健公司现金流量发生变化（购买材料支付的价款），而且将影响企业损益（材料价格的高低将影响该合同的利润）。
（2）将该套期工具利得中属于有效套期的部分，直接计入了当期损益不正确。
理由：按照套期保值准则规定，在现金流量套期下，套期工具利得或损失中属于有效套期的部分，应当直接确认为所有者权益，计入资本公积，并单列项目反映。
（3）将该套期工具利得中属于无效套期的部分，直接计入所有者权益不正确。
理由：在现金流量套期下，套期工具利得或损失中属于无效套期的部分（即扣除直接确认为所有者权益
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后的其他利得或损失），应当计入当期损益。
（4）在塑料制品出售时，将套期期间计入资本公积的利得金额，转入了当期损益正确。
理由：根据套期保值准则规定，被套期项目为预期交易，且该预期交易使企业随后确认一项非金融资产或一项非金融负债的，企业可以选择下列方法处理：原直接在所有者权益中确认的相关利得或损失，应当在该非金融资产或非金融负债影响企业损益的相同期间转出，计入当期损益；或将原直接在所有者权益中确认的相关利得或损失转出，计入该非金融资产或非金融负债的初始确认金额。天健公司在将塑料制品出售时，将套期工具利得中属于有效套期计入资本公积的金额转入当期损益是正确的。
案例分析题四（本题10分）
锦江公司是一家大型国有控股集团公司，控制甲乙丙三家境内上市公司，集团公司为了改善治理机构，建立良好的激励和约束机制，要求甲乙丙三家公司着手股权激励机制。三公司的激励机制具体设计如下：
资料一：甲是一家从事生物工程的上市公司，公司股本总额为6000万，其中锦江公司持有比例为55%。由于最近三年公司业绩发展迅速，按照集团公司的要求，于2010年2月5日的股东大会审议通过了股票期权激励制度。具体方案如下：
（1）公司于3月10日授予公司董事（包括独立董事）、监事（包括监事会主席）和高级管理人员等待期为2年的800万股票期权。董事会成员共11人，其中外部董事3人（均来自控股公司）、独立董事3人，薪酬委员会3人中1人为公司副总经理（执行董事）。2010年3月25日公司将发布2009年度财务会计报告，该报告被注册会计师出具了保留意见的审计报告。
（2）公司打算回购股份一半的股票期权（即400万股）作为股权激励的股票来源。
（3）核心技术骨干王某虽然于2008年在甲上市公司工作时曾经因泄密公司重大商业机密被中国证监会予以行政处罚，但是加入公司以来表现优秀，为公司创造了大量的业绩，因而破格授予股票期权。
（4）公司总经理李某为公司业绩的发展贡献突出，为表彰其突出表现，决定授予其100万的股份。由于董事会成员一致认可，对于其特殊表彰不必经过股东大会的特别批准。
资料二：乙公司是一家主营游戏开发的上市公司，公司主营业务风险较高。2009年12月，乙公司披露了股票期权计划如下：
（一）股票期权的条件
根据公司《股权激励计划》的规定，可行权条件为：
1.2010年年末，公司当年可行权条件为企业净利润增长率达到18%；
2.2011年年末,公司可行权条件为企业2010年~2011年两年净利润平均增长率不低于15%； 3.2012年年末,公司可行权条件为企业2010年~2012年3年净利润平均增长率不低于12%； （二）股票期权的授予日、授予对象、授予数量和行权价格 1.股票期权的授予日：2010年1月1日。
2.授予对象： 董事、总经理、副总经理、技术总监、市场总监、董事会秘书、财务总监以及核心技术及业务人员等20人（名单略）。
3.行权价格：本次股票期权的行权价格为3元/股。
4.授予数量：授予每个激励对象20万份股票期权，标的股票总数占当时总股本的0.5%。（2010:20-2-0=18 2011:20-2-2-0 =16 2012:20-2-2-2=14）
根据乙公司测算，其股票期权在授予日的公允价值为5.40元/份。 2010年乙公司净利润增长率为16%，有2名激励对象离开，乙公司预计2011年将保持快速增长，2011年12月31日有望达到可行权条件；另外，企业预计2011年没有激励对象离开企业。 2011年甲公司净利润增长率为12%，有2名激励对象离开，乙公司预计2012年将保持快速增长，2012年12月31日有望达到可行权条件；另外，企业预计2012年没有激励对象离开企业。 2012年甲公司净利润增长率为10%，有2名激励对象离开。 2013年12月31日，甲公司激
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励对象全部行权。
资料三：2010年初，丙公司为其200名管理人员每人授予100份现金股票增值权，这些职员从2010年1月1日起在该公司连续服务3年，即可按照当时股价的增长幅度获得现金，该增值权应在2014年12月31日之前行使。丙公司估计，该增值权在负债结算之前的每一资产负债表日以及结算日的公允价值和可行权后的每份增值权现金支出额如表所示：
年份 2010 2011 2012 2013 2014 公允价值 28 30 36 42 支付现金 32 40 50 第一年有20名职员离开丙公司，公司估计三年中还将有15名职员离开；第二年又有10名职员离开公司，公司估计还将有10名职员离开；第三年又有15名职员离开。第三年末，有70人行使股份增值权取得了现金。第四年末，有50人行使了股份增值权。第五年末，剩余35人也行使了股份增值权。 要求：
（1）如你是甲公司的财务顾问，请针对资料一甲公司有关争论的焦点并依据我国股权激励相关法规予以逐个点评。
（2）分析、判断资料二属于权益结算的股份支付还是现金结算的股份支付？简要说明理由。 （3）分析、判断乙公司股票期权的可行权条件是市场条件还是非市场条件。 （4）编制乙公司2010年、2011年、2012年相关会计分录。
（5）假定乙公司在授予日后第二年修改授予日的股票期权公允价值为每股8元， 授予日的权益工具的数量不变，B公司2011应如何处理？
（6）丙公司在2011年确定相关的费用时，应采用哪一公允价值？并简要说明理由。 （7）说明丙公司2010—2012年和2013-2014年的会计处理方法异同。 【分析与提示】
（1）对甲公司的点评：
第一个部分：根据法规规定，对于一般上市公司，全部有效的股权激励计划所涉及的标的股权总量累计不得超过股本总额的10%。公司总量累计为800万，超过了6000万的10%，因而不合理；股权授予日不能是定期报告公布前30日；国有控股公司监事（包括监事会主席）暂不纳入；独立董事不准纳入激励方案；薪酬委员会都应是外部董事构成。
第二个部分：根据法规规定，回购股份数量不得超过公司已经发行股份的5%，所以上限是6000×5%=300（万）。
第三部分：根据法规规定，最近3年内因重大违法违规行为被中国证监会予以行政处罚的不得成为激励对象。因此虽然王某表现突出，但是违法行为发生在最近三年内，因而不得成为激励对象。
第四部分：根据法规规定，个人获授部分不得超过股本总额的1%，超过1%的需要获得股东大会的特别批准。因为对总经理的股份数量已经超过了股本总额的1%，所以应该经股东大会特别批准。
（2）对乙公司的处理：
资料二属于以权益结算的股份支付。理由：高管人员行权时将获得公司的普通股股票，说明是以权益工具进行结算的。
（3）按照《企业会计准则第11号——股份支付》，乙公司股票期权的可行权条件是一项非市场业绩条件。 （4）会计处理如下：
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