所形成的商誉是母公司根据其在子公司所拥有的权益而确认的商誉，在这种情况下，子公司中归属于少数股东权益的商誉并没有在合并财务报表中予以确认。因此，在对与商誉相关的资产组(或者资产组组合下同)进行减值测试时，由于其可收回金额的预计包括了归属于少数股东权益的商誉价值部分，因此为了使减值测试建立在一致的基础上，企业应当调整资产组的账面价值，将归属于少数股东权益的商誉包括在内，然后根据调整后的资产组账面价值与其可收回金额进行比较，以确定资产组(包括商誉)是否发生了减值。 上述资产组如发生减值的，企业应当首先抵减商誉的账面价值，由于根据上述方法计算的商誉减值损失包括了应由少数股东权益承担的部分，而少数股东权益享有的商誉价值及其减值损失都没有在合并财务报表中反映，合并财务报表只反映归属于母公司的商誉，因此应当将商誉减值损失在可归属于母公司和少数股东权益之间按比例进行分摊，以确认归属于母公司的商誉减值损失，并将其反映于合并财务报表中。
（四）合并商誉的会计处理案例
1.招商银行收购香港永隆银行背景资料 2008年5月，招商银行宣布以193亿港元的现金作价向香港永
隆银行大股东伍氏家族收购其所持有的53.12%股份,2008年10月6日招行向永隆银行剩余股东发起全面要约收购,招商银行2009年1月16日发布公告,称该行已经完成对香港永隆银行的收购,永隆银行成为招商银行直接全资附属公司,招商银行支付的全部现金达到363 亿港元,而永隆银行的净资产2008 年第二季度净资产1l8.45亿港元,超过净资产的部分有101.77亿港元被确认为商誉。
2.商誉的确认
(1)《<企业会计准则第20号— — 企业合并>应用指南》规定,非同一控制下的控股合并,如果“合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额。确认为合并资产负债表中的商誉。企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辩认净资产、公允价值份额的差额,在购买日合并资产负债表中调整盈余公积和未分配利润。” 招商银行发起对永隆银行的首次收购,收购控股股东伍氏家族53.12%股份.属非同一控制体下的控股合并, 因此应确认商誉,招商银行应进行的会计处理如下：
借： 长期股权投资——其他股权投资 92
商誉 101
贷：银行存款 193
其中长期股权投资需由第三方评估机构进行评估，根据被收购方资产的质量、收益情况等多方面因素评估确定，商誉的金额为支付的现金对价减去确认的股权投资金额。
（2）同一控制下的控股合并，不确认商誉。 第一次收购后，永隆银行就已经成为招行的控股子公司，后续收购相当于收购少数股东权益，因此后续近47%的股权收购不再计算商誉。招行对于剩余股权的收购，按照最新的《财政部关于印发企业会计准则解释第2号》规定。规定相关部分要求为“母公司在编制合并财务报表时，因购买少数股权新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日(或合并日)开始持续计算的净资产份额之间的差额，应当调整所有者权益(资本公积)。资本公积不足冲减的，调整留存收益。”
对剩余46.88%股份的收购,差额部分直接冲减招
行的净资产,招商银行的会计处理如下:
借:长期股权投资——其他股权投资 81 资本公积 89 贷：银行存款 170
对剩余股份的收购，冲减了净资产的金额。 3.商誉减值的确认
按照国家新的企业会计准则体系的有关规定，商誉不摊销，而是按减值测试方式予以处理。而商誉减值方法，就是将商誉结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试，比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值(包括所分摊的商誉的账面价值部分)与其可收回金额，从而判断商誉是否发生减值，如发生减值的，则应当确认商誉的减值损失。其中资产组或组合的测试，新会计准则指南中有详细指引， 主要是辨认是否能作为资产组(独立产生现金流入、考核管理等方面的独立性)，然后按照资产未来的现金流量进行折现。《企业会计准则第8号—— 资产减值》规定：“因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无
形资
产，无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。在招商银行年报中对于商誉减值测试的一些细节略有提及，使用两阶段DCF模型来对永隆的合理价值进行匡算，预测期为五年。五年后的现金流量是按平稳的增长比率制定，同时采用的贴现率为ll%。根据以上的模型。2oo8年计提的减值损失为5.8亿,相当于商誉账面价值101.77亿的5.7%。2008年计提商誉减值2008年计提数额较小可能暗示公司对于商誉的减值估计偏乐观。
借:资产减值损失 5.8 贷:商誉— 减值准备 5.8
尽管招商银行管理层也曾表示,商誉减值不会一次性计提。因为摊销后不会再冲回,未来几年内每年都会做减值测试,并相应计提。由于商誉的账面价值,是按照收购价和永隆账面价值之差计算的,商誉出现全额减值的可能性也不大,我们相对谨慎地估计永隆的商誉减值总额可能在75亿左右。
4.无形资产成商誉调节器