财务与会计 第十章 非流动资产一 下列情况下土地使用权必须与房产合并反映：
1.房地产开发企业取得的土地使用权用于开发对外出售的房产，相应的土地使用权应并入房产的成本；
2.企业外购房屋建筑物，如果能够合理地分割土地和地上建筑物，则分开核算，否则，应当全部作为固定资产核算。 【要点提示】土地和地上建筑物应分别科目核算，这点不仅要记住，还要贯通于具体的账务处理中。另外，记住合并反映的两种情况。
经典例题－1【多选题】北方公司为从事房地产开发的上市公司，2008年1月1日，外购位于甲地块上的一栋写字楼，作为自用办公楼，甲地块的土地使用权能够单独计量；2008年3月1日，购入乙地块和丙地块，分别用于开发对外出售的住宅楼和写字楼，至2009年12月31日，该住宅楼和写字楼尚未开发完成；2009年1月1日，购入丁地块，作为办公区的绿化用地，至2009年12月31日，丁地块的绿化已经完成，假定不考虑其他因素，下列各项中，北方公司2009年12月31日不应单独确认为无形资产（土地使用权）的有（ ）。
A.甲地块的土地使用权 B.乙地块的土地使用权 C.丙地块的土地使用权 D.丁地块的土地使用权 『正确答案』BC 乙地块和丙地块均用于建造对外出售的房屋建筑物，所以这两地块土地使用权应该计入所建造的房屋建筑物成本，所以答案是BC。
10.2.2 内部研究开发费用的确认和计量 一、研究阶段与开发阶段的划分
（一）研究阶段是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。 研究阶段的特点在于：
1.计划性。即研究阶段是建立在有计划的调查基础上；
2.探索性。研究阶段基本上是探索性的，为进一步的开发活动进行资料及相关方面的准备，在这一阶段不会形成阶段性成果。
（二）开发阶段是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。 开发阶段具有如下特征： 1.具有针对性；
2.形成成果的可能性较大。
二、开发阶段有关支出资本化条件
企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产： （一）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性； （二）具有完成该无形资产并使用或出售的意图；
（三）无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；
（四）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产； （五）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。 【要点提示】这五项条件是典型的多选题选材。
三、内部研究开发费用的会计处理 （一）基本原则
企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益（管理费用）；开发阶段的支出符合资本化条件时列入无形资产的成本，否则计入发生当期的损益（管理费用）。如果确实无法区分研究阶段的支出和开发阶段的支出，应将其所发生的研发支出全部费用化，计入当期损益。 （二）一般会计分录 1.发生研发费时
借：研发支出――费用化支出 ――资本化支出 贷：银行存款 原材料 应付职工薪酬
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财务与会计 第十章 非流动资产一 2.将研究费用列入当期管理费用 借：管理费用
贷：研发支出――费用化支出
3.将符合资本化条件的开发费在无形资产达到可使用状态时转入无形资产成本： 借：无形资产
贷：研发支出――资本化支出
【要点提示】首先应记住研发费用的会计处理原则及账务处理，另外还要注意，研发支出的借方余额在资产负债表中是列入“开发支出”项的。
经典例题－2【单选题】研究开发活动无法区分研究阶段和开发阶段的，当期发生的研究开发支出应在资产负债表日确认为（ ）。
A.无形资产 B.管理费用 C.研发支出 D.营业外支出
『正确答案』B 研究开发活动无法区分研究阶段和开发阶段的，根据谨慎性的要求是要费用化，计入当期损益的，所以答案为B。
10.2.3 无形资产的摊销
（一）无形资产使用寿命的确定
1.源自合同性权利或其他法定权利的无形资产，其使用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利规定的期限； 2.如果无形资产的预计使用期限短于合同性权利或其他法定权利规定的期限的，则应当按预计使用期限确认其使用寿命。
3.如果合同性权利或其他法定权利能够在到期时延续，而且此延续不需付出重大成本时，续约期应作为使用寿命的一部分。
4.没有明确的合同或法定期限的，应合理推定。当合理推定无法实现时，应界定为使用寿命不确定的无形资产，可以不摊销。
【要点提示】务必要记住无形资产摊销期限的确认标准。 （二）无形资产摊销额的计算
1.当月增加的无形资产当月开始摊销，当月减少的无形资产当月不摊销； 2.无形资产残值的界定 （1）有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产，则其出价款即为残值；
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财务与会计 第十章 非流动资产一 （2）合理推定的无形资产使用寿命终了时的交易价。 3.无形资产的摊销额的计算，类似于固定资产的直线法。
【要点提示】需结合固定资产对比掌握摊销计算原理，尤其是在资产减值与摊销的关系上与固定资产原理相同。 （三）无形资产的摊销分录
借：制造费用（用于特定产品生产的列入该产品的成本） 管理费用（自用的一般无形资产） 其他业务成本（出租的无形资产） 贷：累计摊销
（四）无形资产摊销期和摊销方法需定期复核，如果发生调整应按会计估计变更处理。
【要点提示】摊销费用列入制造费用是较新的知识点，考生应特别关注。另外，对于无形资产摊销常用单选题中的指标计算方式来考，测试指标有：①某期间无形资产摊销额的计算；②某时点无形资产摊余价值、账面价值的推算。 经典例题－3【单选题】2006年1月1日，甲企业外购M无形资产，实际支付的价款为100万元，假定未发生其他税费。该无形资产使用寿命为5年。2007年12月31日，由于与M无形资产相关的经济因素发生不利变化，致使M无形资产发生价值减值，甲企业估计其可收回金额为18万元。 2009年12月31日，甲企业发现，导致M无形资产在2007年发生减值损失的不利经济因素已全部消失，且此时估计M无形资产的可收回金额为22万元，则此无形资产在2009年末的账面价值为（ ）万元。
A.20 B.10 C.6 D.22
『正确答案』C
①M的初始入账成本＝100（万元）； ②2006年M的摊销额＝100/5＝20（万元）； ③2007年M的摊销额＝100/5＝20（万元）；
④2007年末M的摊余价值＝100－20－20＝60（万元）；
⑤2007年末M的可收回价值为18万元，则甲公司应提取42万元的减值准备； ⑥2008年M的摊销额＝18/3＝6（万元），2009年的摊销额与2008年相同；
⑦2009年末M的账面价值＝18-6-6＝6（万元），虽然此时其可收回价值已经有所恢复，升至22万元，但资产减值准则规定，无形资产一旦减值，在其处置前不得转回，所以2009年末的账面价值依然是6万元。
经典例题－4【多选题】下列关于专门用于产品生产的专利权会计处理的表述中，正确的有（ ）。 A.该专利权的摊销金额应计入管理费用
B.该专利权的使用寿命至少应于每年年度终了进行复核
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财务与会计 第十章 非流动资产一 C.该专利权的摊销方法至少应于每年年度终了进行复核
D.该专利权应以成本减去累计摊销和减值准备后的余额进行后续计量
『正确答案』BCD 无形资产摊销一般是计入管理费用，但若专门用于生产产品的无形资产，其摊销费用是计入相关成本的。对于无形资产的使用寿命和摊销方法都是至少于每年年末复核的，无形资产是采用历史成本进行后续计量的，其历史成本为账面价值。
10.2.4 无形资产的处置 一、出售无形资产 借：银行存款
无形资产减值准备
营业外支出-----出售无形资产损失（出售实现损失时） 累计摊销 贷：无形资产
应交税费――应交营业税
营业外收入——出售无形资产收益（出售实现收益时）
【要点提示】重点记住损益归属的科目，并熟练掌握损益额的计算，此知识点常用于单选题中的指标计算模式。 经典例题-5【单选题】甲股份有限公司2007～2012年无形资产业务有关的资料如下：（1）2007年9月12日，以银行存款440万元购入一项无形资产，另支付相关税费为10万元。该无形资产的预计使用年限为10年。（2）2010年12月31日，预计该无形资产的可收回金额为205万元，原预计使用年限不变。（3）2011年12月31日，预计该无形资产的可收回金额为68万元，原预计使用年限不变。（4）2012年6月16日，将该无形资产对外出售，取得价款150万元并收存银行，营业税率为5%。则甲公司出售此无形资产的损益额为（ ）。
A.营业外收入81万元 B.营业外支出87万元 C.营业外收入63万元 D.营业外收入79.5万元 『正确答案』D
①2007年9月购入此无形资产时的入账成本＝440+10＝450（万元）； ②2007年无形资产摊销额＝450/10×4/12=15（万元）；
③2008、2009、2010年每年无形资产的摊销额＝450/10＝45（万元）； ④2010年末无形资产的摊余价值＝450－15－45－45－45＝300（万元）； ⑤2010年末的可收回价值为205万元，则甲公司应提取减值准备95万元； ⑥2011年无形资产的摊销额＝205/（6×12+8）×12＝30.75（万元）； ⑦2011年末无形资产的账面价值＝205－30.75＝174.25（万元）；
⑧2011年末无形资产的可收回价值为68万元，应继续提取减值准备106.25万元（＝174.25－68）； ⑨2012年6月出售时此无形资产的账面价值＝68－68/（5×12+8）×5＝63（万元）； ⑩甲公司出售此无形资产的收益额＝150－63－150×5%＝79.5（万元）。
二、出租无形资产 取得租金收入时： 借：银行存款
贷：其他业务收入
发生相关支出时：（比如：摊销无形资产价值） 借：其他业务成本 贷：累计摊销
三、无形资产报废 借：营业外支出 累计摊销
无形资产减值准备 贷：无形资产
经典例题－6【2009年多选题】下列有关无形资产的表述中，正确的有（ ）。 A.使用寿命有限的无形资产其残值一律应视为零
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财务与会计 第十章 非流动资产一 B.已经购入但尚未投入使用的无形资产的价值不应进行摊销 C.无法预见为企业带来经济利益期限的无形资产不应进行摊销
D.无形资产的摊销额只能计入当期损益，不可以计入相关产品或其它资产的成本 E.只有很可能为企业带来经济利益且其成本能够可靠计量的无形资产才能予以确认
『正确答案』CE 选项A，一般情况下，使用寿命有限的无形资产，其残值应当视为零，但是也有特殊情况，例如（1）有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产，该承诺属于不可撤销合同，合同中承诺的卖价就是无形资产的残值；（2）可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在。上述情况下残值不为零，因此选项A不正确；选项B，无形资产达到预定用途起就需要摊销，与是否投入使用无关，故不正确；选项D，无形资产专门用于生产产品或者其他资产的情况下，无形资产的摊销额应该是计入相关资产的成本中。
经典例题－7【2010年多选题】下列各项业务的会计处理，不会影响企业当期利润表中营业利润的有（ ）。 A.无形资产开发阶段发生的符合资本化条件的支出 B.摊销对外出租无形资产的成本 C.出售对外出租的无形资产取得的净收益 D.计提无形资产减值准备 E.摊销以无形资产反映的政府补助
『正确答案』AC 选项A，计入无形资产成本，不影响营业利润；选项C，计入营业外收入，不影响营业利润。
经典例题-8【2011年多选题】下列关于无形资产的会计处理中，正确的有（ ）。
A.超过正常信用期分期付款且具有融资性质的购入无形资产，应按购买价款的现值确定其成本 B.使用寿命不确定的无形资产，在持有期间不需要摊销，但至少应于每年年末进行减值测试 C.外购土地使用权及建筑物的价款难以在两者之间进行分配时，应全部作为无形资产入账 D.无形资产只能在其使用年限内采用直线法计提摊销 E.企业合并中形成的商誉应确认为无形资产
『正确答案』 AB 选项C,无法合理分配的，应全部作为固定资产入账；选项D，无形资产可以采用合理的方法进行摊销；选项E，商誉不属于无形资产。
10.3 投资性房地产
10.3.1 投资性房地产的特征与范围 一、投资性房地产的定义及特征 （一）投资性房地产的定义
所谓投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产。 （二）投资性房地产的特征 1.投资性房地产是一种经营活动；
2.投资性房地产在用途、状态、目的等方面区别与企业作为生产经营场所的房地产和房地产开发企业用于销售的房地产。
3.投资性房地产有两种计量模式，一是成本模式，二是公允价值模式。
二、投资性房地产的范围 （一）投资性房地产的范围 1.已出租的土地使用权；
2.持有以备增值后转让的土地使用权；
按照国家有关规定认定的闲置土地，不属于持有并准备增值后转让的土地使用权。 3.已出租的建筑物。
（1）用于出租的建筑物是企业拥有产权的建筑物，例如：A公司把一套房子租给了B，B把该套房子转租给C，这种情况只有A可以把出租的房子作为投资性房地产，B不能作为投资性房地产，因为B不拥有该房子的产权； （2）已出租的建筑物是企业已经与其他方签订了租赁协议，约定以经营租赁方式出租的建筑物；
4.对于企业持有以备经营租出的空置建筑物，只有企业管理当局（董事会或类似机构）作出正式书面决议，明确表明将其用于经营出租且持有意图短期内不再发生变化的，可视为投资性房地产。空置建筑物是指企业新购入、自行建造 20