江苏师范大学商学院2012级学生论文
但在物价不稳定的条件下，会计计量采用何种属性受到了理论界和实务界的一致关注。
在经济形势稳定的前提下，财务会计的首要目标是向企业所有者如实有效地反映管理人员的受托责任及其执行情况。实现这种会计目标的基础条件是保持会计信息旳可靠性，因此会计准则规定企业要以历史成本作为资产和负债的主要计量基础。但在经济不稳定的状态下，以历史成本为计量基础的会计信息缺乏足够的相关性，不能满足相关利益者的需要。为了解决这个问题，国际会计准则制定机构先后釆用了资产减值会计、通货膨胀会计和公允价值会计。但经过实践的检验，公允价值会计被公认为是最合适的选择。这是因为，与其他计量属性相比，公允价值具有以下优点:①在资本市场上交易的金融工具价格的波动性往往很强，历史成本计量模式无法反映经市场价格的波动，按照公允价值计量的资产和负债则反映了经济波动性的影响;②符合会计收益和经济收益的一致性要求;③公允价值是决策有用观会计目标的要求。
2.1.1反映经济的波动性
自20世纪80年代以来，监管政策的放松和全球化旳兴起导致金融创新的加快，投资部门不断推出各种衍生金融工具。与传统的基础金融工具不同，衍生金融工具对经济波动极为敏感。在经济环境不确定性日益增强的情况下，金融工具市场价格的波动更为剧烈，如果财务信息是以历史成本为计量基础编制的，其根本无法反映市场变动所带来的价格波动。因此，公允价值是金融工具最相关的计量属性，以及衍生金融工具唯一相关的计量属性。
2. 1.2符合经济收益观的要求
根据传统观点，会计学收益是指在一定时期内企业通过市场交易获取的收入与相关成本费用之间的差额。传统意义上的会计学收益是
- 13 -
江苏师范大学商学院2012级学生论文
以实际发生的经济业务为依据，把币值稳定和权责发生制作为基础，因此具有客观性和可验证性，并符合稳健性原则，之前备受会计学者们的推崇。但是会计学收益没有考虑物价变动、持有利得和管理水平等因素带来的影响，不能反映企业的真实收益，并可能导致经营者暗中操纵损益。20世纪80年代美国发生的“储蓄危机”很好地证明了这点。为了弥补传统会计学收益的缺陷，会计学者把经济收益引入会计学中。
经济收益概念来源于经济学中对企业收益的定义。经济学中对收益的定义是指，一个人在某一时期可能消费的数额，并且他在期末的状况保持与期初一样好。把个人经济收益定义引申到企业经济收益概念上，就可以得出，经济收益是指在期初和期末资本不变的条件下，企业在本期可以消费的最大金额。与传统会计学收益相比，经济收益不仅包括根据权责发生制确定的己实现收益，也包括非交易资产变动形成的收益，更接近财务会计目标要求的 “真实收益”。
经济收益体现了 “资本保全”的思想，准确把握了收益的本质，也为现代收益确认和计量理论的发展奠定了基础。会计准则制定者认识到这一点，对会计学收益概念进行了改进，期望形成更为合理的收益概念。1980年，美国财务会计准则委员会在财务会计概念公告中提出了 “全面收益”的概念，除了交易产生的收入和费用，其他资源变动所产生的利得和损失等也被纳入企业收益中。1997年，美国财务会计委员会在新颁布的《FAS130——报告全面收益》中，正式将全面收益分为净收益和其他全面收益两个部分。值得一提的是，国际会计准则委员会不仅规定企业收益是由“利润表”和“全面确认利得和损失表”决定的，而且还在《编制财务报表的框架中》将“资本保全调整”作为“财务报表要素”部分的内容单独阐述。此外，国际会计准则委员会明文规定，资本和负债的重估价值可以作为资本保全
- 14 -
江苏师范大学商学院2012级学生论文
或重估价公积计入权益，进而增加或减少权益。
目前学者们普遍认为，会计收益的目标是追求经济收益，以全面收益代替传统会计收益是收益计量发展的趋势。但是使用历史成本计量无法反映未实现的利得或损失，就不能获得全面收益，公允价值计量则有助于实现全面收益，成为达到财务目标——真实收益的重要途径。
2.1.3符合现代会计目标的要求
会计目标是会计理论结构的逻辑起点，也是最重要的财务会计基本概念。它决定了会计信息质量、会计要素、计量模式的选择，以及财务报告的编制和披露等诸多内容。
在现行财务报告体系中，学者们普遍认为会计目标的主流观点是受托责任观和决策有用观。受托责任观的理论基础是委托一代理理论，它认为会计的目标是向财务信息使用者如实有效地反映管理人员的受托责任及其执行情况。受托责任观的产生与公司制和现代产权理论息息相关。在公司制下，由于资源所有权与经营权的分离，资源拥有者将其资源委托给受托者，受托者拥有对资源独立经营的权利，委托者则通过相关企业规章和法律制度等机制约定受托者的权利和责任。在这种条件下，为了防止受托者侵占自身的利益，委托者一般会通过会计信息了解资源的使用情况，那么的会计信息是否公正客观就非常重要。所以，受托责任观要求会计数据具有可验证性和精确性，以防止受托者操纵会计信息欺骗投资者，而历史成本计量就是实现这一目标的最好选择。
但是，会计信息仅仅反映受托者经营责任具有不完全性，也就是不能覆盖会计目标的所有方面。自20世纪60年代以来，西方经济蓬勃发展，很多普通民众通过买卖证券实现资产的增值，从而带动了证券市场的空前膨胀。但是证券市场永远存在着风险，投资者面对各种
- 15 -
江苏师范大学商学院2012级学生论文
投资机会，必须要估算投资成本、收益和风险，并权衡收益和风险是否合适。在这种情况下，投资者必须广泛利用财务会计信息，以做出正确的决策。这是因为，会计信息能够反映公司业绩和市场地位，决策者掌握了会计信息，可以更好地评估各种备选机会，提高个人、企业和政府运用资源的效率。而针对受托责任提供的会计信息仅仅面对资源委托者，无法为债权人、政府机关和社会公众等利益相关者提供决策有用的信息，这不符合历史发展的潮流。因此，提供有助于经济决策的会计信息在20世纪70年代后逐渐成为会计目标思想的主流，并对会计准则制订和会计实务操作的走向产生了巨大的影响。1973年，美国True-blood委员会在研究报告《财务报告的目标》中明确提出:财务报告的目标就是给企业利益相关者提供进行经济决策的会计信息。1978年，美国财务会计准则委员会发布《FASC No.l——财务会计概念公告》，对财务报告目标做了详细的解释:(1)对现在和潜在的投资者、信贷者和其他用户提供有用的信息，以便其做出合理的投资、信贷和类似的决策;(2)为现在和潜在的投资者、信贷者以及其他用户提供相关信息，以助于他们估计关于企业预期的净现金流入量的数量、时间和不确定性;(3)提供与企业所拥有的经济资源、资源的要求以及引起资源和资源附有的权利变动相关的各种交换、事情和状况的影响;(4)提供企业如何获取和花费现金的信息，有关企业偿债情况的信息，资本交易的信息以及可能影响企业变现能力和偿债能力旳信息。
会计目标由受托责任观转向决策有用观后，报表使用者对会计信息质量的要求也相应发生了变化，由强调可靠性转变为相关性。会计学者认为相关性是和决策相关的质量特征，提局会计信息的相关性就意味着增加了决策的准确性。而相关的信息必须是及时的，并且具有预测价值和反馈价值。历史成本计量面向的是过去，不能对经济情况
- 16 -
江苏师范大学商学院2012级学生论文
的变动做出反应，也就不能及时对投资者经济决策提供有用的信息。与历史成本计量模式相比，以公允价值为计量基础的会计信息具有显著的及时性和相关性，在预测未来经济信息方面也有着更大的优势，能够更好地达到财务报告使用者对会计信息的要求。从这些方面来说，公允价值计量更为符合现代会计目标——决策有用观。 2. 2公允价值的内涵
公允价值概念起源于美国，最早出现在著名会计学者威廉.佩顿(William Paton)发表的文章《会计中的成本和价值》中。在这篇文章中，该学者提出:在大多数交易中，购买日发生的成本和价值基本是一样的。如果支付中介是非现金资产，购买资产的成本应当按照出让资产的公允市场价值确定。事实上，成本是非常重要的，因为其基本等于购买日的公允价值。1目前关于公允价值的定义有很多，由于篇幅有限，本文仅就美国财务会计准则委员会、国际财务会计准则委员会和中国财政部给出的定义予以讨论。
2006年9月，美国财务会计准则委员会颁布了《美国财务会计准则157号》(SFAS157)，并在该准则中规定:公允价值是指在计量当日的有序交易中，市场参与者销售资产获得的价格或者转移负债付出的价格。
2011年5月，国际财务会计准则委员会在《国际会计准则13号——公允价值计量》(IAS13)中给出了公允价值的最新定义:在计量日的有序交易中，市场参与者出售一项资产或转移一项负债将会支付的价格。这种价格通常是指脱手价格。
2006年2月，在借鉴国际会计准则的基础上，我国财政部在新发布的《企业会计准则一基本准则》中，将公允价值定义为:资产和负债在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。
- 17 -