二零零四年十一月二十八日 《税务筹划》（第五期）电子版
得东道国更多的税务优惠。
境外避税筹划案例
在境外，国际会计公司是推行避税根据的主力军，尤其是在为跨国公司的税务筹划服务领域中。下面是安永公司为一些美国大型公司的高管人员提供避税服务的案例：
经过美国国内收入局的调查，美国著名通讯公司斯普林特公司董事会主席兼首席执行官威廉、埃斯雷及公司总裁兼财务总监罗纳德、勒梅，利用设计复杂的股票期权避税方案，规避了价值1，23亿美元股票期权收入的个人所得税。这一避税方案的提供者是安永会计公司。安永是世界上的四大会计公司之一，凭借着公司实力和优质服务，一直在国际会计行业享有盛名。但近年来，安永也像美国许多会计公司一样，为谋利大肆推销非法避税方案。
根据美国税法，股票期权的实施包括赠与、授予、行权和出售四个环节。行权时，期权所有者要按约定的行价权与当日该股票的市场价之间的差价计算收入，缴纳个人所得税；股票出售时，期权所有者要按获利多少缴纳资本利得税，此税比个人所得税抵得多。
安永推荐的避税方案称为“延期纳税”法，目的在于减少因执行期权获利而产生的高额税款。该方案是这样运作的：拥有公司股票期权的高级管理人员，在行权之前，把期权卖给其家庭成员或有家庭成员参股的合伙企业，然后从期权购买者那里得到一个20年或30年期限的无任何担保的票据，根据这一票据，期权购买者答应在规定期限到期后，向这位高级管理人员支付一笔包括利息在内的总收入款项。购买者获得期权后，按行权价行权，购买股票，然后再将股票按市场价卖出，这样就只需根据股票买入和卖出的差价 缴纳较低的资本利得税。而这位高级管理人员以为已把期权转出售出去，就可以一直到票据到期、期权购买者向其支付总输入时，才缴纳相应的税收，而且那时缴纳的税收也是较低的资本利得税，而不是较高的个人所得税。在安永推荐的避税方案中，最多可将纳税时间延迟到期权行权以后30年。
斯普林特公司事件一出，国内收入局加紧了对安永公司和股票期权调查发现，近年来安永和其他会计公司向几百名企业高级管理人员推销这一避税手段，使政府损失了巨额税收。2003年7月1日，美国财政部和国内收入局联合宣布，股票期权避税方案是非法手段，今后任何人都不能利用这一方案，通过声称把期权卖给了自
润博财税顾问工作室 10 共56页
二零零四年十一月二十八日 《税务筹划》（第五期）电子版
己的家庭成员或合伙企业而延期纳税。过去曾使用过这一避税方案的个人必须在明年报税季之前向国内收入报告，接受该局的检查。
股票期权避税只是安永推销的众多避税方案中一种。除此之外，安永还在近几年向几千名美国富人推销了多种避税方案。国内收入局要求安永公司提供参与这些避税计划的纳税人名单，并要求安永缴纳巨额罚款。在财政部宣布堵住股票权避税方法的后一天，安永与国内收入局达成协议，同意向国内收入局缴纳1500万美元的罚款，保证不再向客户推荐股票期权避税方案。今后在税务咨询中将实行“优质和正直”规则，在全国范围内建立一个税收咨询服务数据库，其中包括公司向客户推荐的一切避税计划和使用避税计划的纳税人名单。国内收入局可以监控公司的税务咨询运作程序，定期进行检查，发现有违法嫌疑的税务咨询，可以调查相关的详细资料。安永公司税收服务部副总裁迈克.温伯格说：“协议的达成，说明我们和国内收入局合作的诚意，我们将保证实现税务咨询的优质和正直。”协议为打击避税提供了范例近年来美国各种非法避税方案大肆流行，甚至形成一种“潮流”据财政部估计，非法避税每年使政府损失税收达100多亿美元。从去年下半年开始，国内收入局加大了打击非法避税的力度，目前正对92家会计公司、法律公司和报税服务机构进行调查，对安永的调查是其中的一部分。与安永达成协议后，国内收入局局长爱弗森说，这在打击滥用非法避税行动中是一个“突破”，为以后解决类似的问题提供了先例。此前，国内收入局曾和普华永道会计公司达成类似协议，但是该公司一直不承认自己有过违法行为，并拒绝国内收入局对其进行定期检查，只答应就可能有问题的税务筹划进行登记。而与安永达成的协议则在这两方面有了突破，爱弗森说：“这是我们最近取得的重要进展。”美国国会税收委员会主席查里斯、格累斯里说，与安永达成的协议，强调了建立强有力的反避税法律的重要性。他说：“打击非法避税不应该是可以协商的事情，我希望对安永1500万美元的罚款能引起其他公司足够的注意。”最近，他已向国会提交一份立法草案，要求非法避税方案的发明者和使用者必须主动上报，否则国内收入局将对其进行严厉处罚。
编者按：从美国国内收入局对避税行为的处罚我们可以看出，打击避税是各国共同的态度，安永公司利用税法的漏洞设计的避税方案应该说是非违法的，但是在国家税务利益面前，仍被认定为是非法避税方案，美国税务当局修改或是完善了税法规定，杜绝了该类筹划方案的实行。但是更具参考意义的是，美国税务当局与安永会计公司达成协议对其税务筹划活动进行监控和检查，这实际上是赋予了税务当
润博财税顾问工作室 11 共56页
二零零四年十一月二十八日 《税务筹划》（第五期）电子版
局对避税方案合法与否的确认权。这对从事税务筹划的机构提出了新的从业要求。
回归到税务筹划的概念，究竟避税是否应包括在其中值得业内人士思考。对于避税，税务当局的态度是明确的，对于该类筹划方案的提供者来说，风险将越来越大。从国内理论界来看，合法性是税务筹划的第一要义，非违法的避税活动不属于税务筹划已经成为业内人士的共识，这将是税务筹划行业能够发展的基本保证。
筹划技术
税务筹划技术之五：弹性平台
弹性平台筹划是指利用税法中税率的幅度来达到筹划目的的行为。那么弹性平台存在哪些税率幅度呢？
税率幅度的存在 税率幅度在我国税法中是很普遍的，而且有的税率浮动的幅度很大。税率幅度的存在为弹性平台提供了法律依据。为什么会出现税率幅度呢?因为税收必须讲究效率与公平两大原则，不同的客观情况要求不同的税收政策，而税率正是体现税收调节政策的核心。在弹性平台筹划实务中，还存在另外两类幅度：一是优惠鼓励政策方面的幅度，如优惠税率的幅度、减征额的幅度和扣除额的幅度；二是惩罚限制方面的幅度，如加成比例、处罚款项等。
执法人员执法弹性的存在 自由裁量权的存在使税务执法人员拥有一定的执法弹性。另外现实生活中，这种执法弹性的存在还有两大人为因素：一是征税人员自身水平和能力的限度；二是征纳双方关系密切与否。
弹性平台的应用范围是广泛的，但不同的幅度内容对应不同的应用范围。鼓励优惠主要集中在调节性高的几个大型税种上；税率、税额类型的幅度主要集中在资源税、土地使用税和车船使用税等税种上；限制惩罚方面的幅度分布于各个税种之中。正如弹簧的运用不能超过必要限度一样，弹性平台的筹划不能超越幅度范围的最低点，否则避税就成了逃税和抗税。
弹性平台也具有自己独特的性质。
(1)弹性平台比空白平台更具公开性。空白平台讲究对空白领域的保密性，而弹性平台的客观依据——三种幅度类型是公之于众，固定于税法之中的。
(2)弹性平台的筹划必须有征税方的认可。不管这种认可是积极的，还是消极的，弹性平台的筹划需要通过征税方对计税依据、优惠程度、惩罚程度的确定来实现。
润博财税顾问工作室 12 共56页
二零零四年十一月二十八日 《税务筹划》（第五期）电子版
(3)弹性平台有一项总原则和三项分原则。总原则是增加利润、降低损失；三项分原则是：税率、税额最小，优惠最大，惩罚最小。
点评
现代税率的幅度成为体现税收公平与效率的一大关键，成为体现国家政策，因地制宜发展经济的重要手段。经济差别成为税率幅度存在的根源。经济差别包括地区差别、级差收益差别、经济发展阶段差别等。我国地广人多，国情中最重要的一点便是地区经济发展不平衡。另外，级差收益不均，可能源于资源矿产的优劣，土地开发和利用程度的不同，这些都是无法人为来强制统一的，所以税率幅度是永远存在的。另外，税收优惠鼓励和限制惩罚是起调节作用的，调节作用要求存在幅度差别，否则调节作用将极其有限。因此，税收优惠鼓励和限制惩罚上的幅度也会长期存在下去。因此，弹性平台成为税务筹划的一个重要手段。
运用弹性平台进行税务筹划对税率幅度适用对象的具体规定和税收征管工作和税收征管人员素质都会产生影响。
案例
某矿山开采企业开采某种有色金属原矿，其应税产品的资源等级在《几个主要品种的矿山等级表》中未列出，故而税额的评定由省人民政府来完成。矿山开采者主要让评定者测定了相对的贫矿地带，于是资源等级较低，适用的税额比邻近矿山的税额标准少了25％。此例利用了资源税中因级差收入而设定的弹性税率。
众所周知，资源税是由地方税务系统负责征管的税种（海洋石油企业除外）。因为各地资源分配状况不一致，矿产的多少、优劣存在很大的等级差别，销售收入也肯定不会相同，如对其实行统一的税率，势必造成矿产企业的苦乐不均，这与税收的公平、效率原则是相违背的。不仅仅贫矿开采者会丧失积极性，更重要的是矿山开采者趋富弃贫，造成矿产资源的浪费。
具体到上面所举的例子，筹划活动不应太明显，矿产等级的评定依据的是政府派人观察测定的数据结果，矿产开采企业可以做的是如何让贫矿的等级体现出来。
因为矿产企业的筹划活动，使得本企业应税矿产品的等级偏低，从而适用的税额标准低于邻近矿山的25％。没有筹划，则可能会和邻近矿山的标准接近。应该讲，这类筹划活动是否成功在较大程度上也取决于政府所派人员的工作态度。若测定者工作不细心，筹划成功的可能性便大；反之，成功的可能性便小。
黑龙江省某单位用地面积很大，在选址问题上有三种方案：一是在哈尔滨城区；二是在某中等城市；三是在哈尔滨这类大城市的城郊结合地区。该单位最后选定了
润博财税顾问工作室 13 共56页
二零零四年十一月二十八日 《税务筹划》（第五期）电子版
城郊结合地区，适用的城镇土地使用税税额为0.5元／m2，单位占地面积为5万m2.如果当初选择大城市中心区，则土地使用税为5元／m2，占地面积压缩为2万m2.若选择第二套方案，则适用的土地使用税税额为2元／m2，占地面积为4万m2.上述筹划活动无疑是成功的，关键因为它利用了土地使用税税率的幅度，选择了其最低点。
土地是一种宝贵的国有资源，由于人口分布、经济发展、社会职能的不同，不同的地区具有不同的重要性，于是土地分等级也便成了必然。纳税人要减轻税款负担，也就必须要避重就轻。
但本例选址筹划时应该注意到纳税筹划的成本。当选择了城郊结合地区后，办公效率是否受到影响，影响程度有多大，这都应该在作出筹划决策前必须考虑周到。如果单位用地面积以较大为宜，地处环境以安静为宜，该例中的筹划无疑是合乎“支出最小，收益最大”的经济原则的，因为筹划活动不仅改善了单位的环境，而且减小了单位的税款支出。最后需要强调的是，应税单位、企业的筹划才是有经济意义的；免税单位则不用考虑税负问题了。
律师谈法
已取消及调整管理方式的涉税审批事项后续管理法规分析之二（外资企业）
编者按：在《税务筹划》第4期中，作者分析了涉及内资企业的审批事项取消后续管理的法规分析，本期刊载的是该系列之二，涉及外资企业的相关审批事项取消后续管理法规分析。
国家税务总局针对已经取消或调整管理方式的涉及外资企业所得税的审批项目加强后续管理的文件有两个，分别是《国家税务总局关于取消外商投资企业和外国企业所得税若干审批项目后续管理有关问题的通知》（国税发[2003]127号）和《国家税务总局关于取消及下放外商投资企业和外国企业以及外籍个人若干税务行政审批项目的后续管理问题的通知》（国税发[2004]80号）。在上述文件中，国家税务总
润博财税顾问工作室 14 共56页