二零零四年十一月二十八日 《税务筹划》（第五期）电子版
者。本文根据公开资料对一汽大众的税务筹划进行了浅层次的分析，相信从中可以初步领略到跨国公司的税务筹划技巧。
选址方面的筹划
从一汽大众对设立地址的选择看，德国的大众公司在与中国一汽集团成立合资公司之除选择在长春经济技术开发区内。该开发区属于国务院批准的国家级开发区，在区内的外资企业除享受法定的所得税“免二减三”优惠外，其执行的企业所得税税率为15%的优惠税率，单此一项就会为合资公司带来巨大的税务收益。
盈利期间的所得税筹划
1）一汽大众公司于1991年2月6日正式成立，自1998年开始进入获利年度。1998、1999两年，按照相关政策公司合计免征企业所得税7.3亿元；2000至2002三年属于减半征收所得税，税率为15%/2，共计减征企业所得税29.3亿元。
2）在生产环节，一汽大众公司向外方股东德国大众公司支付了巨额的技术转让费。按照我国相关税法的规定，该类技术转让费需缴纳预提所得税，基本税率为20%。根据中国与德国签订的税收协定，该所得税可以减按10%税率征收，一汽大众公司由此累计享受的税收优惠约2亿元。
3）一汽大众在采购国产设备投资抵免所得税和技术开发费加计扣除的综合利用共计享受税收优惠近0.8亿元。
从上述资料来看，一汽大众在生产环节几乎利用了我国所有的外资企业所得税的优惠政策，并且取得了不错的筹划效果。
流转税方面的筹划
1）由于一汽大众生产的环保型小汽车均符合减征30%消费税税收优惠范围，根据财政部、国家税务总局联合下发的批复，2000～2002年，该公司生产的奥迪、宝来、捷达等符合欧洲Ⅱ号排放标准的环保型小汽车共获准减征消费税10.8亿元。
2）在增值税方面，一汽大众公司由于享受1994年新税制改革以来外商投资企业改征增值税、消费税的超税负返还越3.5亿元。
编者注：上述税款返还不应属于税务筹划范畴，这属于国家税务政策调整的额外收益。另外对于小轿车的消费税减征办法在2004年已经停止执行。
综合上述情况，一汽大众公司1998年以来已累计获得税收优惠50多亿元。从纳税人角度来看，企业的税务筹划取得了良好的效果，而且所进行的税务筹划都是利用国家的优惠政策取得；从国家的角度来看，一汽大众的税务筹划虽然从客观上
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减少了国家的税收，但是其进行的筹划都是符合国家税务法规的立法意图，达到了国家引进外资，发展经济的目标；而且从目前的情况来看，税务优惠的后续效果得到了体现，一汽大众2002年一年的税收就缴纳了50多亿元。
再投资的税务筹划
面对中国这个全世界发展潜力最大的汽车市场，一些知名厂商纷纷加大了投资中国的力度，面对激烈的市场竞争，德国大众公司为了保持原有的市场优势，决定增资在中国设立新的生产厂。经过几番激烈争论，大众汽车公司选择把新的工厂设在了长春市。据媒体公布的资料，德国大众公司与一汽集团合资设立的新工厂，预计投资总额为100亿元人民币（约10亿欧元），新工厂将于2007年建成，届时年产将达到33万辆。同时，一汽大众公司现有的生产能力也将从30万辆扩充到33万辆，新厂建设加上原厂扩能，将使长春市一汽大众的产量扩大一倍以上。
《中华人民共和国中外合资经营企业法》及相关规定要求中外合资经营企业的注册资本必须达到投资额的1/3以上，因此，一汽大众公司新厂的注册资本至少要34亿元人民币。假定中外投资比例为6︰4，德方则需要投资13.6亿元人民币。据说，一汽大众公司新厂的德方新增资本，全部为该公司历年未分配利润的转增，且该部分未分配利润主要来源于2000至2002年度，而这部分利润是一汽大众公司销售现有车型（如奥迪、捷达和宝来）赚来的，从中可以看到在国内轿车生产厂商纷纷降价的时候，一汽大众为何坚持不降价的原因，那就是利用该部分利润形成再投资的资本金。
根据我国税法，外方投资者利用起在中国境内取得的投资收益再投资时，对该部分收益原缴纳的企业所得税可享受40%退税的优惠，而且按照财政部、国家税务总局《关于外商投资企业追加投资享受企业所得税优惠政策的通知》（财税[2002]56号）规定，从事国务院批准的《外商投资产业指导目录》中鼓励类项目的外商投资企业，追加投资形成的注册资本额达到或超过6000万美 元的新增投资项目所取得的所得，可单独计算并享受税法所规定的企业所得税“免二减三”优惠政策。
从德国大众公司的新的投资方案来看，把新车型（如宝来轿车等）维持在较高利润水平，用这笔利润来增资扩厂，再取得更加合理的投资回报，这种经营方略已不仅仅限于一种单纯的税务筹划，而是一种高层次的资本经营。新生产厂的主要生产品种为宝来和高尔夫系列小汽车，到2007年，年产宝来车可达14万辆。从该方案来看，新厂的赢利水平将远远高于老厂的投资所得，其单独享受的所得税优惠也
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是一个可观的数字。
有业内人士谨慎评论：“老百姓虽然对一汽大众的关注主要在车型和车价方面，但从税收角度看，一汽大众的新、老厂投资建设几乎采用了我国现行税法中一切可以利用的税收优惠，并从中大受其益。由此可见，一个企业合理选择税收政策是多么重要。”
案例评析
从一汽大众的税务筹划手法看，我们得到的启示颇多：
一是税务筹划是利用符合税法立法精神的相关法规进行，如所得税减免、消费税减征、再投资鼓励政策的利用，既能实现纳税人的筹划目标，又可实现税务法规立法的意图。对于负责任的企业来说，自身利益的最大化与社会利益的一致性是企业发展是统一的。
二是税务筹划的目标，不能把税负最低作为税务筹划的目标，税务筹划的目标应该符合企业发展战略，即企业股东利益的最大化。一汽大众公司的税务筹划即体现了该原则。
三是税务筹划应该是全面、整体的筹划，从企业的设立之初到企业的再投资整体规划，不能从一点着眼，而是要与企业的发展战略相联系，这样才能实现税务筹划的目标---企业股东利益的最大化。从一汽大众再投资建新生产厂的做法可以略见一斑。
综上所述，税务筹划发展到今天，已经成为企业管理体系的一部分，成为提高企业收益水平的重要工具之一。所以，税务筹划方案是否可行必须放在企业发展战略的范畴中去考虑，这将是税务筹划的发展趋势。
先均衡购销利益再谈筹划
—小规模纳税人采购货物的实例筹划
代购货物是指符合下列条件的经营行为：受托方不垫付资金，销货方将增值税专用发票开具给委托方，并由受托方将该项发票转交给委托方；受托方按代购实际发生的销售额和增值税额与委托方结算货款，并另收取手续费。国家税务总局规定，“代购货物免征增值税”。这一规定为小规模纳税人提供了筹划空间，小规模纳税人据此筹划，可降低税负，扩大销售。
如：Ａ公司欲向Ｂ公司购进一批货物，Ａ公司购进货物价款合计９０万元（适
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用增值税率１７％），Ｂ公司销售货物价款合计１１０万元，Ａ公司是小规模纳税人，Ｂ公司是一般纳税人，适用增值税率１７％，双方缴纳的城建税、教育费附加均为７％和３％，本文中除注明外，货物价款均为不含税价。Ａ公司设计两种方案：
方案一
购进后销售，含税售价为１０４万元。Ａ公司应纳增值税１０４÷（１＋４％）×４％＝４（万元），城建税、教育费附加０．４万元，税负总额４．４万元，税前收益１０４÷（１＋４％）－９０×（１＋１７％）－０．４＝－５．７（万元）；Ｂ公司应纳增值税１１０×１７％－４＝１４．７（万元），城建税、教育费附加１．４７万元，总额１６．１７万元，税前收益１１０－１０４÷（１＋４％）－１．４７＝８．５３（万元）。
方案二
代购货物，Ｂ公司支付手续费１０万元。Ａ公司应纳营业税１０×５％＝０．５（万元），城建税、教育费附加０．０５万元，税负总额０．５５万元，税前收益１０－０．５５＝９．４５（万元）；Ｂ公司应纳增值税１１０×１７％－９０×１７％＝３．４（万元），城建税、教育费附加０．３４万元，税负总额３．７４万元，税前收益１１０－９０－１０－０．３４＝９．６６（万元）。
从Ａ公司的筹划方案看，采用方案二时，Ａ、Ｂ公司税负总额较方案一降低，Ａ公司可实现盈利，Ｂ公司税前收益较方案一增加，因此方案二是比较理想的方案。但是Ｂ公司能否同意方案二呢？
企业的经济行为应充分考虑对方的经济利益，在本例中，Ａ公司设计的方案应充分考虑Ｂ公司的利益，即不能使Ｂ公司比从一般纳税人企业购进货物减少收益。
下面分析假如Ｂ公司从一般纳税人企业购进货物的情况。
如：Ｂ公司从Ｃ公司购进一批货物，Ｃ公司购进货物价款９０万元，Ｂ公司销售１１０万元，Ｃ公司、Ｂ公司均是一般纳税人，适用的增值税率均为１７％，双方缴纳的城建税、教育费附加均为７％和３％。Ｂ公司有两种购进方案：
方案甲
直接购进，购进货物价款１００万元。Ｃ公司应纳增值税１００×１７％－９０×１７％＝１．７（万元），城建税、教育费附加０．１７万元，税负总额１．８７万元，税前收益１００－９０－０．１７＝９．８３（万元）；Ｂ公司应纳增值税１１０×１７％－１００×１７％＝１．７（万元），城建税、教育费附加０．１７
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万元，税负总额１．８７万元，税前收益１１０－１００－０．１７＝９．８３（万元）。
方案乙
委托Ｃ公司代购货物，Ｂ公司支付手续费１０万元。Ｃ公司应纳营业税１０×５％＝０．５（万元），城建税、教育费附加０．０５万元，税负总额０．５５万元，税前收益１０－０．５５＝９．４５（万元）；Ｂ公司应纳增值税１１０×１７％－９０×１７％＝３．４（万元），城建税、教育费附加０．３４万元，税负总额３．７４万元，税前收益１１０－９０－１０－０．３４＝９．６６（万元）。
可以看出，Ｂ公司采用方案甲时，较采用方案乙税负总额降低、税前收益增加，Ｃ公司采用方案乙较采用方案甲税负总额虽有所降低，但即使与Ｂ公司协商，仍不足以弥补Ｂ公司的损失。因此，方案甲是比较理想的方案。
可见，Ａ公司要想与Ｂ公司达成代购协议，Ａ公司应在手续费上让利Ｂ公司，以弥补Ｂ公司较采用方案甲多负担的增值税１．７万元，Ａ公司收取的手续费至多应为１０－１．７÷（１－３３％）＝７．４６（万元）。
这时方案二变为：代购货物，另支付手续费７．４６万元。Ａ公司应纳营业税７．４６×５％＝０．３７（万元），城建税、教育费附加０．０４万元，税负总额０．４１万元，税前收益７．４６－０．４１＝７．０５（万元）；Ｂ公司应纳增值税１１０×１７％－９０×１７％＝３．４（万元），城建税、教育费附加０．３４万元，税负总额３．７４万元，税前收益１１０－９０－７．４６－０．３４＝１２．２（万元）。
由此看出，小规模纳税人制订代购方案时，要关注购销双方的利益。只有这样，才能使税收筹划顺利实施，为企业带来经济利益，促进企业发展。
法规速递
1、《财政部 国家税务总局关于调整城镇土地使用税有关减免税政策的通知》
【颁布单位】财政部 国家税务总局 【颁布文号】财税[2004]180号 【颁布日期】2004.10.25
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