169，确定控制测试性质的三方面考虑
1.考虑所测试的特定控制的性质
如存在反映控制运行有效性的文件记录，可实施检查程序；否则应考虑询问、观察，或借助计算机辅助审计技术。 2.考虑测试与认定直接相关和间接相关的控制
不仅应考虑与认定直接相关的控制，还应考虑与认定间接相关的控制[有一个有效的就行，谁好测就测谁]，以获取支持控制运行有效性的证据。
3.如何对自动化应用控制实施控制测试
由于信息技术处理过程的内在一贯性，如获得应用控制已得以执行、一般控制已有效运行这两个方面的审计证据，就能作为自动控制在相关期间运行有效性的重要证据。
170，拟信赖自动化应用控制。因该控制在2013年度审计中测试结果满意[应用控制已得以执行],且在2014年未发生变化，审计项目组仅对信息技术一般控制实施测试[一般控制已有效运行]。不存在特别风险、未发生变化，可利用以前测试。
171，实施控制测试时对双重目的的实现
双重目的，是指针对同一交易同时实施控制测试和细节测试，以同时实现评价控制是否有效运行和发现认定层次重大错报的双重目的。例如，检查发票复核情况时，如发现未复核或存在未能复核出的错报，顺便记录或计算失控金额。 172，实质性程序结果对控制测试结果的影响[终评]
如实质性程序发现某项认定存在重大错报，通常说明内部控制存在重大缺陷。此时，应降低对相关控制的信赖程度、调整实质性程序的性质、扩大实质性程序的范围等。但实质性程序未发现某项认定存在错报，不能说明相关的控制运行有效。注册会计师不能以实质性测试的结果推断内部控制的有效性。
173，想获得控制在一个期间有效运行的充分、适当的证据，仅在多个不同时点测试运行的有效性并进行简单累加是不够的，还应测试其他控制，包括测试对控制的监督。 174，期中实施控制测试[特爱考]
期中测试控制比期末测试具有更积极的作用[早计划、早发现、早解决]。但即使已证实控制在期中运行有效性，仍需考虑如何能将该结论合理延伸至期末。这是因为存在以下三点顾虑[D2J]： （1）可能难以获取期中以前的充分、适当的审计证据； （2）剩余起家还会发生重大交易或事项，影响控制有效性； （3）管理层可能在期末调整甚至篡改期中以前的记录。
针对期中控制测试结论能否有效延伸至期末的问题，注册会计师应实施下列两类审计程序，针对剩余期间控制运行情况获取充分、适当的审计证据。
1.变没变：获取控制在剩余期间发生重大变化的证据 （1）如没有变化，可能决定信赖期中获取的审计证据；
（2）如（信息系统、业务流程或人事管理等）发生了变动，需要了解并测试这些变化对期中审计证据的影响。 2.补什么：确定针对剩余期间还需获取的补充证据 针对剩余期间获取补充证据取决于[变没变，都要补]： （1）评估的认定层次重大错报风险的重要程度；
（2）期中测试的特定控制自期中测试后发生的重大变动。例如，通过测试一般控制获取自动化控制是否变动的证据；
（3）期中获取的控制运行有效性证据的充分程度； （4）剩余期间的长度；
（5）在信赖控制的基础上拟缩少实质性程序的范围； （6）控制环境的强弱；
（7）测试对控制的监督也能作为一项有益的补充证据。 175，考虑以前控制测试的证据
思路：考虑控制至本期是否发生变化。 1.发生变化
需要考虑以前获取的证据在本期是否仍然相关[有效]。
（1）如系统的变化仅仅使被审计单位从中获取新的报告[留旧增新]，则通常不影响原有控制执行有效的证据。
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（2）如系统的变化引起数据累积或计算程序发生改变[以新换旧]，则可能影响以前控制测试证据的相关性[不能利用]。注册会计师应在本期测试这些控制的运行有效性。
2.未发生变化
如控制领域存在特别风险，不论是否发生变化，都不应依赖以前审计获取的证据，应在本期测试这些控制的运行有效性。
如不存在特别风险，应运用职业判断确定是否在本期审计中测试其运行有效性，以及本次测试与上次测试的间隔期间，但每三年至少对全部控制轮流测试一次。
176，在确定利用以前获取证据是否适当和测试控制的时间间隔时，应考虑以下6个因素或情况[记忆]：
（1）控制要素的有效性[包括控制环境、对控制的监督、风险评估过程]；例如，控制环境薄弱或对控制的监督薄弱时，缩短测试间隔或不信赖以前的证据。
（2）控制特征（人工/自动化）产生的风险。当相关控制中人工成分较大时，可能在本期测试控制的有效性[不利用]。
（3）信息技术一般控制的有效性。一般控制薄弱时，可能更少地依赖以前审计获取的审计证据。
（4）影响内部控制的重大人事变动。如发生重大变动，可能决定在本期审计中不依赖以前审计获取的证据。 （5）控制环境变化。当环境的变化表明需要对控制做出相应的变动，但控制却没有作出相应变动时，原有的控制不再有效，可能导致本期财务报表发生重大错报，不应依赖以前的审计证据。
（6）重大错报风险和对控制的拟信赖程度。如果重大错报风险较高或对控制的拟信赖程度较高，注册会计师应当缩短再次测试控制的时间间隔或完全不信赖以前审计获取的审计证据。
小结：
发生变化，根据变化情况决定是否利用；
未发生变化、不存在特别风险且符合职业判断，可利用；如利用，每年测试一部分，不超过三年一轮回。 177，控制测试的范围一般考虑因素
首先考虑对控制的信赖程度。除此之外，还应考虑： 1.整个拟信赖期间控制执行的频率[同向]；
2.所审计期间，拟信赖控制运行有效性的时间长度[同向]； 3.控制的预期偏差率[同向]；
4.测试与认定相关的其他控制获取的证据的范围[反向]；
5.拟获取的有关认定层次控制运行有效性的证据的相关性和可靠性[同向]。 178，对自动化控制测试范围的特别考虑
在确认信息技术处理具有内在一贯性的基础上，一旦确定信息技术内部控制正在执行，注册会计师通常无须扩大控制测试的范围。
为确定信息技术控制的一贯性，需要执行下列测试[记忆]： 1.测试与该应用控制有关的一般控制的运行有效性；
2.确定系统是否发生变动，如果发生变动，是否存在适当的系统变动控制； 3.确定对交易的处理是否使用授权批准的软件版本。 179，针对特别风险的小结
1.识别特别风险时，不能考虑内部控制的抵消效果；
2.了解与特别风险相关的控制时，不能仅了解常规控制，应当了解专门设计和实施的控制[如无,属于重大缺陷]； 3.测试特别风险相关的控制时，不能依赖以前年度实施控制测试形成结论，必须在本期实施控制测试；
4.应对特别风险时，不能仅实施常规的实质性程序，要针对特别风险设计和实施专门的实质性程序；专门程序不能只有实质性分析程序：要么将实质性分析与控制测试结合，要么将实质性分析与细节测试相结合，要么全部实施细节测试。
180，实质性程序的具体类型包括：
(1)细节测试[检查、询问、观察、函证、重新计算]； (2)实质性分析程序；
(3)将财务报表与其所依据的会计记录进行核对或调节； (4)检查财务报表编制过程中作出的重大分录和其他调整。
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181，实质性分析适用于在一段时期内存在可预期关系的大量交易。设计实质性分析时应考虑以下因素[记忆]：
1.对特定认定使用实质性分析程序的适当性；
2.对已记录金额或比率做预期时，所依据的数据的可靠性； 3.预期准确程度是否足以在计划保证水平上识别重大错报； 4.已记录金额与预期值之间可接受的差异额。
182，注：期中实施控制测试具有更积极的作用(常态)。 183，是否在期中实施实质性程序的考虑因素
(1)控制环境和其他相关的控制；
(2)实施审计程序所需信息在期中之后的可获得性； (3)实质性程序的目的； (4)评估的重大错报风险；
(5)特定类别交易或账户余额以及相关认定的性质；
(6)在剩余期间，能否通过实施实质性程序或将其与控制测试结合，降低期末存在错报而未被发现的风险[错报能否在期末审计时发现]。
184，将期中证据的有效性延伸到期末的两种选择
(1)针对剩余期间实施进一步实质性程序[首选]； (2)将实质性程序和控制测试结合使用[备选]。
注：[谁的孩子谁抱走]延伸实质性程序获得的证据，不能没有实质性程序；延伸控制测试的证据，完全凭借控制测试。
如识别出舞弊导致的重大错报风险[特别风险之一]，为将期中结论延伸至期末而实施的程序通常是无效的，应考虑在期末或者接近期末实施实质性程序[不在期中实施实质性程序]。
185，以前年度实施实质性程序获取的证据，对本期只有很弱的证据效力或没有证据效力[更加消极，几乎不抱希望]，不足以应对本期的重大错报风险[时间可以冲淡一切]。
186，只有以前的审计证据及事项未发生重大变动时(例如，以前的某项诉讼在本期没有任何进展)，以前的证据才可用作本期的有效证据。即便如此[即使未发生重大变动]，也应在本期实施审计程序，以确定证据是否具有持续相关性。 187，应对舞弊风险的实质性程序应当在[发现舞弊后应立即实施]
188，[资料]因被投资单位(联营企业)资不抵债，甲公司于2011年度对一项金额重大的长期股权投资全额计提减值准备。2012年末，该项投资及其减值准备余额未发生变化，审计项目组拟不实施进一步审计程序。存在不当之处。理由：注册会计师应当在本期实施审计程序，确定以前针对该项股权投资获取的证据是否具有持续的相关性[被投资单位情况有变化吗，破产了吗]。
第九章销售与收款循环的审计★★★
189，
一、销售单(一式三联。销售部门、信用管理部门、另一联各环节流转最后到会计部) 二、发运凭证（一式四联。仓库部门、顾客、开具销售发票的部门、发运部门留存）
财务部门记录销售
1.只依据附有装运凭证和销售单的销售发票记录销售。装运凭证和销售单能证明销售交易的发生和日期[截止]； 2.控制所有事先连续编号的销售发票[完整性]；
3.独立检查销售发票与会计记录金额的一致性[准确性]； 4.记录销售的职责应与处理销售交易的其他功能相分离； 5.限制接触记录，防止未经授权批准的记录[发生]； 6.定期独立核对应收账款明细账与总账[计价和分摊]；
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7.定期向客户寄送对账单，要求客户将例外直接向指定的未执行或记录销售交易的会计主管报告[存在、计价和分摊]。 190，
交易：①发生 ②完整、 ③准确性、 ④截止、 ⑤分类 余额：①存在 ②权利和义务 ③完整性 ④计价和分摊， 列报：①发生及权利和义务 ②完整性、 ③分类和可理解性④准确性和计价
191，销售交易的内部控制[有助于识别控制缺陷]
1.适当的职责分离[9项]
（1）主营业务收入与应收账款由不同职员记录[借贷分离]；
（2）由不记录账簿的职员定期调节总账和明细账，构成交互牵制[记账与调节分离，避免自我评价]； （3）经手货币资金的职员[出纳]不记录主营业务收入和应收账款记账[出纳不登记货币资金对方科目，账款分离]； （4）赊销批准职能与销售执行职能分离。销售人员通常乐观地对待销售数量，而不管是否将以巨额坏账损失为代价。赊销的审批则在一定程度上可以抑制这种倾向。
（5）销售、发货、收款业务的部门（或岗位）分别设立；
（6）订立销售合同前，指定专人就销售价格、信用政策、发货及收款方式等具体事项与客户进行谈判。谈判人员至少两人，并与订立合同的人员相分离[谈判与签订分离/相当于申请与审批分离]；
（7）编制销售发票通知单[销售单+发运凭证]的人员与开具销售发票的人员应相互分离； （8）销售人员应当避免接触销货现款[销售与收款分离]；
（9）应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准[票据保管与办理分离]。 192，恰当的授权审批[4个关键点]
（1）赊销须经审批。防止向信用不良客户发货导致坏账损失[应收账款计价和分摊]；
（2）发货须经审批。控制目的：防止向虚构的或无力支付货款的客户发货而蒙受损失[应收账款存在/营业收入发生]；
（3）价格须经审批：销售价格、条件、运费、折扣等须经审批。保证销售交易按规定价格进行[准确性、计价和分摊]；
（4）在授权范围内审批，不得越权审批。对超过规定范围的特殊销售交易，应当集体决策。防止审批人决策失误而造成严重损失[应收账款计价和分摊]。 193，按月寄出对账单
由不负责现金出纳和销售及应收账款记账的[独立]人员按月向客户寄发对账单，能促使客户在发现应付账款余额不正确[特别是销售方高估或虚构应收余额，对顾客不利]后及时反馈有关信息。
为使这项控制更加有效，最好将账户余额中出现的所有核对不符的账项，指定一位不掌管货币资金也不记录主营业务收入和应收账款账目的主管[独立]人员处理[要求顾客将对账单直接寄给该职员]。
194，如认为该假定不适用于具体情况，从而未将收入确认作为由于舞弊导致的重大错报风险领域，应当在审计工作底稿中记录得出该结论的理由。[舞弊已被假定，清白需要自证] 195，为粉饰财务报表而高估收入的舞弊手段[11]
(1)利用与未披露的关联方之间的资金循环虚构交易。[发生] (2)通过未披露的关联方进行显失公允的交易。[准确]
(3)通过出售关联方的股权，使形式上不再构成关联方，但仍进行显失公允交易，或与未来或潜在的关联方进行显失公允的交易。[准确]
(4)为虚构销售收入，将商品从某一地点移送至另一地点，凭出库单和运输单据为依据记录销售收入。[发生] (5)通过虚开销售发票虚增收入，将货款挂在应收账款中，期后冲销或在以后期间计提坏账准备。[发生] (6)采用完工百分比法确认劳务收入时，故意高估完工百分比，以便当期多确认收入。[准确]
(7)采用代理商销售模式时，在代理商仅向购销双方提供帮助接洽、磋商等中介代理服务情况下，按交易总额而非净额(扣除佣金和代理费等)确认收入。
(8)在与商品相关的风险和报酬尚未全部转移给客户之前确认销售收入。[截止] (9)当存在多种可供选择的收入确认会计政策或会计估计方法时，随意变更所选择的会计政策或会计估计方法。[发生]
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(10)选择与销售模式不匹配的收入确认会计政策。[发生]
(11)通过隐瞒售后回购或售后租回协议，而将以售后回购或售后租回方式发出的商品作为销售商品确认收入。 2.为降低税负或转移利润而低估收入
(1)商品发出、收到货款并满足收入确认条件后，不确认收入，将收到的货款作为负债挂账，或转入本单位以外的其他账户。[完整]
(2)采用以旧换新的销售方式时，以新旧商品的差价确认收入。[准确]
(3)在提供劳务或建造合同的结果能够可靠估计的情况下，不在资产负债表日按完工百分比法确认收入，而推迟到劳务结束或工程完工时确认收入。
196，现金收款和存储容易出现高舞弊风险，如情况允许且希望将重大错报风险评估为低，就要对现金收款和存储进行控制测试。具体包括[记忆]：
(1)观察控制的执行；
(2)检查每日现金汇总表上是否留有执行比对控制的签名； (3)询问针对不一致的情况所采取的措施。
197，如计划信赖的内部控制是由计算机执行的，需要就下列事项获取审计证据[记忆]：
(1)相关一般控制的设计和运行的有效性； (2)认定层次控制，如收款折扣的计算；
(3)人工跟进措施，如将打印输出的现金收入日记账与对应的由银行盖章的存款记录进行比对，以及根据银行存款对账单按月调节现金收入日记账。 198，细节测试
1.发生：登记入账的销售交易是真实的 (1)向虚构的客户发货，作为销售交易入账 虚构顾客 错报特征：无赊销审批；
测试程序：检查销售单，确定是否经赊销审批。 (2)未曾发货登记入账 虚构发货 错报特征：无发货凭证；
测试程序：选择记录，追查有无发运凭证。 (3)同一笔销售交易重复入账 虚构记录 错报特征：多笔记录共用同一发运凭证；
测试程序：检查销售交易记录清单以确定是否存在重号。
分析应收账款贷方[逃跑的必由之路]记录：
(1)收回货款：如应收账款最终得以收回或由于合理原因收到退货，则入账的销售交易通常是真实的；
(2)未收回货款：如贷方发生额显示注销坏账，或直到审计时仍未收回而又没有合理理由，说明可能存在虚构的销售交易。应追查发运凭证和订购单。
199，完整性：已发生的销售交易均已登记入账
销售交易一般侧重于检查高估错报，通常无须对完整性目标实施细节测试。如内部控制不健全，比如没有“由发运凭证追查至主营业务收入明细账”这一独立核查程序，就有必要对完整性目标实施交易的细节测试。
错报特征：有发运凭证，无账簿记录[从有到无]
测试程序：从发货部门的档案中选取部分发运凭证，追查至销售发票副本和主营业务收入明细账[哪壶不开提哪壶]。实施这一程序的前提是能确信全部发运凭证均已归档。
200，事项：甲集团公司在发货时开具出库单，在客户验收后确认销售收入。出库单按出库顺序连续编号。A注册会计师拟选取2013年12月最后若干张和2014年1月最前若干张出库单，检查其对应的销售收入是否分别记录在2013年度和2014年度。[答案]不恰当。理由[应按客户验收时间选取测试项目]：甲集团公司在客户验收时确认收入，按照产品出库时间选取样本项目/核对财务报表日前后连续编号的出库单并不足以有效测试收入截止。 201，收入确认时点[考试热点][重在应用]
1.交款提货方式：收到货款或取得收取货款的权利，并将发票账单和提货单交给客户； 2.预收账款方式：发出商品；
3.托收承付方式：商品已发出/劳务已提供，并将发票账单提交银行办妥收款手续；
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