10.如使用运货车厢或拖车存储、运输或验收人库，应详细列出满载和空载的车厢或拖车[开箱]，并记录存货状况。 241，抽盘与实物检查[5点/反复考]
1.考虑双向追查：抽盘目的是证实盘点记录的准确性和完整性。注册会计师可以从盘点记录中选取项目追查至实物，以及从实物中选取项目追查至盘点记录。
2.保密检查范围：应尽可能避免让被审计单位事先了解。
3.获取抽盘记录复印件：有助于日后实施程序，以确定期末存货记录是否准确地反映了实际盘点结果。
4.处理抽盘差异：抽盘差异很可能表明盘点的准确性或完整性存在错误，很可能存在其他错误。处理时应当查明原因提请更正，并考虑错误的潜在范围和重大程度。
5.关注跌价迹象：检查存货不仅有助于确定存货的存在，而且有助于识别过时、毁损或陈旧的存货[跌价]。注册会计师应把所有过时、毁损或陈旧存货的详细情况记录下来，既便于进一步追查这些存货的处置情况，也能为测试被审计单位存货跌价准备提供证据。
242，存货监盘计划要求，在对存货盘点结果进行测试时，采取从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物的方法。[答案]不恰当。只能取得存货记录准确性的审计证据，还应从存货实物中选取项目追查至盘点记录，以证实存货记录完整性。双向检查
243，在抽盘过程中，A注册会计师发现1个样本项目存在盘点错误，要求甲公司在盘点记录中更正了该项错误。A注册会计师认为该错误在数量和金额方面均不重要，因此,得出抽盘结果满意的结论，不再实施其他审计程序。[答案]不恰当。抽盘过程中发现的错误很可能意味着甲公司的盘点中还存在其他错误。应当查明原因，并考虑潜在错误的范围和重大程度。
244，特殊类型存货监盘[记忆] 存货类型 木材、钢筋盘条、管子 可供实施的审计程序 检查标记或标识。 利用专家或被审计单位内部有经验人员的工作 运用工程估测、几何计算、高空勘测，并依赖详细的存货记录。 堆积型存货（如糖、煤、如果堆场中的存货堆不高，可进行实地监盘，或通过旋转存货钢废料） 堆加以估计
存货类型 使用磅秤测量的存货 贵金属、石器、艺术品与收藏品
存货类型 可供实施的审计程序 散装物品（如贮窖存货、使用容器进行监盘或通过预先编号的清单列表加以确定。 使用桶、箱、罐、槽等使用浸蘸、测量棒、工程报告以及依赖永续存货记录。 容器储存的液、气体、选择样品进行化验分析，或利用专家的工作 谷类粮食、流体存货等） 生产纸浆用木材、牲畜 通过高空摄影确定其存在性，对不同时点的数量进行比较，并依赖永续存货记录 可供实施的审计程序 在监盘前和监盘过程中均应检验磅秤的精准度，并留意磅秤的位置移动与重新调校程序。 将检查和重新称量程序相结合。检查称量尺度的换算问题 选择样品进行化验与分析，或利用专家的工作 245，监盘结束时的工作 1.再次观察盘点现场，确定所有应纳入盘点范围的存货是否均已盘点。
2.取得并检查已填用、作废及未使用的盘点表单的号码记录，确定是否连续编号，查明已发放表单是否均已收回并与存货盘点的汇总记录核对。
3.根据存货监盘过程中获取的信息对最终的存货盘点结果汇总记录进行复核，评估其是否正确地反映了实际盘点
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结果。
4.如盘点日不是资产负债表日，实施适当程序(下页)，确定盘点日与资产负债表日之间存货变动是否已得到恰当记录：
注册会计师可以实施的适当的实质性程序包括[记忆]：
(1)比较盘点日和财务报表日之间的存货信息以识别异常项目，并对其执行适当的审计程序(例如实地察看等)； (2)对存货周转率或销售周转天数等实施实质性分析程序；
(3)对盘点日至财务报表日之间的存货采购和存货销售分别实施双向检查； (4)测试存货销售和采购在盘点日和财务报表日的截止是否正确。 246，(一)在现场监盘不可行
1.正当理由：长期危及安全。由存货性质[如危险品、有毒有害物质]和存放地点[随时塌方]等。 2.不当理由：审计中的困难、时间或成本等。
3.替代程序：如因正常原因导致现场监盘不可行，应实施替代监盘程序，以获取有关存货的存在和状况[不变的追求]的充分、适当的审计证据。例如，检查盘点日后出售“盘点日之前取得或购买的特定存货”的文件记录[由日前进货量和日后出货数量推断当日存量]。
4.不能替代：考虑发表非无保留意见。 (二)不可预见情况导致无法抵达现场 1.不可预见情况举例
所谓不可预见情况，具有“短时性(过几天就可以)”特点。例如：不可抗力[洪水]导致注册会计师无法到达存货存放地实施存货监盘[差50公里]；恶劣天气导致注册会计师无法实施存货监盘程序或无法观察存货，如木材被积雪覆盖[差50公分]。
2.不可预见情况应对
无论哪一种情况导致无法到现场实施监盘,都应[待不可预见情况过后]另择日期监盘，并对间隔期内的交易实施审计程序。
247，存货由第三方保管或控制[1函证4其他]
1.实施函证或其他程序
如果由第三方保管[代存]或控制[质押]的存货是重要的[与监盘条件一样]，应实施下列一项或两项程序，以获取该存货存在和状况[永远的追求]的充分、适当的审计证据：
(1)向第三方函证存货的数量和状况[首选]；
(2)实施检查或其他适合具体情况的审计程序[替代/追加]。
考虑到第三方仅在特定时点盘点，实务中可事先考虑实施函证的可行性。如预期函证不可行[函证优先]，可事先计划和安排监盘等工作。还可考虑第三方保管的商业理由是否合理。
2.其他程序的条件与性质[记忆][不能函证时，其他程序4条1个都不能少]
其他程序可作为函证的替代程序，也可以作为追加的审计程序。其他审计程序包括： (1)实施或安排其他注册会计师监盘第三方保管的存货；
(2)获取其他注册会计师或服务机构针对第三方“用以保证存货得到恰当盘点和保管”的内部控制适当性出具的报告；
(3)检查与第三方持有的存货相关的文件记录[不见实物见灵魂]，如仓储单； (4)当存货被作为抵押品[特殊条件]时，要求其他机构或人员确认[特殊程序]。
248，为验证财务报表上存货余额的真实性，还必须对存货进行计价审计，以确定存货实物数量和永续盘存记录中的数量是否经过正确地计价和汇总。 249，存货计价测试步骤
1.分层选取样本。从数量已盘点、单价和总金额已经计人存货汇总表的结存存货中选择样本。着重选择结存余额较大且价格变化比较频繁的项目。
2.确认计价方法。存货计价方法多种多样。应关注其合理性与一贯性。没有足够理由，同一会计年度内不得变动。 3.独立测试样本。先审核存货价格的组成内容，再按了解的计价方法独立测试样本[排除已有计算程序和结果的影响]。
4.分析调整差异。将测试结果与账面记录对比，编制对比分析表，分析形成差异的原因。如差异过大，应扩大测
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试范围，并考虑是否提出审计调整建议。 250，
实质性程序的测试目标 测试期末存货跌价准备的准确性和完整性 是否恰当（是/否） 否 实施情况及结果 A注册会计师获取了财务部编制的存货跌价准备明细表，复核了该表中计算公式和数据的准确性以及相关假设的合理性，并进行了重新计算，结果满意。 理由 检查存货跌价准备明细表不足以证实存货跌价准备的完整性。注册会计师应比较存货账面成本与可变现净值，并将所发现的存货减值迹象追查到存货跌价准备明细表。 第十二章货币资金的审计
251，货币资金岗位分工及授权批准
1.出纳人员不得兼任稽核[包括编制银行存款余额调节表]、会计档案保管和收入、支出、费用、债权、债务账目的登记；
252，指定[出纳以外的]专人定期核对银行账户，每月至少核对一次，编制银行存款余额调节表。
253，现金销售通过收银机集中收款，并自动生成销售小票和每日现金销售汇总表[自动控制]。财务人员将每日现金销售汇总表金额和收到的现金核对一致[人工控制]。除财务部经理批准外[允许的例外]，出纳应在当日将收到的现金存入指定银行。
有3张银行现金缴款单回单的日期比每日现金销售汇总表的日期晚一天[偏差？还是例外？]。财务人员解释，由于当日核对工作结束较晚，银行已结束营业，经财务部经理批准，出纳将现金存入公司保险柜，并于次日存入银行[仅解释不行]。
A注册会计师检查[很重要]了财务部经理签字批准的记录[说明批准了，属于允许的例外，不是偏差]，未发现异常。 254，财务专用章应由专人保管，个人名章由本人或其授权人员保管。严禁一人保管支付款项所需的全部印章。 255，货币资金审计中需要关注的事项或情形
如存在以下事项或情形，注册会计师需要保持警觉：
1.被审计单位的现金交易比例较高，并与其所在的行业常用的结算模式不同； 2.库存现金规模明显超过业务周转所需资金；
3.银行账户开立数量与企业实际的业务规模不匹配； 4.在没有经营业务的地区开立银行账户； 5.企业资金存放于管理层或员工个人账户； 6.货币资金收支金额与现金流量表不匹配； 7.不能提供银行对账单或银行存款余额调节表； 8.存在长期或大量银行未达账项；
9.银行存款明细账存在非正常转账的“一借一贷”；
10.违反货币资金存放和使用规定（如上市公司未经批准开立账户转移募集资金、未经许可将募集资金转作其他用途等）；
11.存在大额外币收付记录，而被审计单位并不涉足外贸业务； 12.被审计单位以各种理由不配合实施银行函证。
除上述事项或情形外，还可能关注到其他一些也需保持警觉的事项或情形。例如： （1）没有具体业务支持或与交易不相匹配的大额资金往来； （2）大额预付款项长期挂账；
（3）存在大额自有资金的同时，向银行高额举债；
（4）付款方账户名称与销售客户名称不一致、收款方账户名称与供应商名称不一致； （5）开具的银行承兑汇票没有银行承兑协议支持；
（6）银行承兑票据保证金余额与应付票据余额比例不合理。
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256，如库存现金存放部门有两处或两处以上的，应同时盘点。盘点人员：现金出纳、会计主管盘点，注册会计师。 257，注册会计师核对账实
将盘点金额与库存现金日记账余额进行核对，如有差异，要求被审计单位查明原因，必要时提请调整；如无法查明原因,要求被审计单位按管理权限批准后作出调整。 258，处理账实不符
若有冲抵库存现金的借条、未提现支票、未作报销的原始凭证，应在“库存现金监盘表”中注明，必要时应提请被审计单位做出调整。
259，检查银行账户的完整性[记忆]
如对《已开立银行结算账户清单》完整性存疑,可考虑： 1.了解并评价被审计单位开立账户的管理控制措施。
2.询问办理货币资金业务的人员，了解银行账户开立、使用、注销等情况。必要时要求被审计单位提供“已将全部银行存款账户信息提供给注册会计师”的书面声明。
3.亲自到人民银行或基本存款账户开户行查询并打印《已开立银行结算账户清单》，确认银行结算账户是否完整。 4.结合其他细节测试，关注原始单据中收（付）款银行账户是否包含在已获取的《已开立银行结算账户清单》内。 260，检查调节事项。对于企业已收[存在]付[完整]、银行尚未入账的事项，检查相关收付款凭证，并取得期后银行对账单，确认未达账项是否存在，银行是否已于期后入账；对于银行已收[完整]付[存在]、企业尚未入账的事项，检查期后企业入账的收付款凭证，确认未达账项是否存在，必要时提请被调整。（特别要确认期后是否入账）
十三章舞弊和法律法规考虑★★★
261，管理层编制虚假财务报告的方式包括：操纵、篡改记录或文件，故意漏记事项、交易或其他重要信息以及故意错误使用相关的会计准则[夸大/缩小]。
侵占资产的方式包括：贪污收到的款项，盗窃实物资产或无形资产[技术]，使被审计单位对未收到的商品或未接受的劳务付款以及将被审计单位资产挪为私用[贪钱/贪物]。 262，询问
1.询问对象：不仅询问治理层、管理层、内部审计人员，还应当[16教材P124D7Z可以]询问下列相关人员：[知情超脱]
(1)不直接参与财务报告过程的业务人员； (2)拥有不同级别权限的人员；
(3)参与生成、处理或记录复杂或异常交易的人员及对其监督的人员； (4)内部法律顾问，负责道德事务的人员，负责处理舞弊指控的人员。 263，舞弊因素包括动机或压力，机会，态度或借口。 264，1.讨论可以达到的目的[3]：
（1）经验较多的项目组成员与其他成员分享对舞弊导致的重大错报的方式和领域的见解；
（2）针对舞弊导致的重大错报的方式和领域考虑适当的应对措施，并确定分派哪些项目组成员实施特定的审计程序；
（3）确定如何在项目组成员中共享实施审计程序的结果，以及如何处理可能引起注册会计师注意的舞弊指控。 2.讨论可能包括的内容[11项合并为8项，由表及里]：
（1）[舞弊三因素]影响舞弊因素的外部和内部因素，这些因素可能使管理层或其他人员产生舞弊的动机或压力，可能提供舞弊的机会，可能存在为舞弊行为寻找借口的文化或环境；
（2）[舞弊的迹象]可能表明管理层操纵利润的迹象，以及管理层可能采取的导致虚假财务报告的利润操纵手段；遇到的可能表明存在舞弊的情形和注意到的舞弊指控； （3）[舞弊的方式和领域]财务报表易于发生舞弊的方式和领域，包括编制和隐瞒虚假财务报告与侵占资产的方式； （4）[舞弊的机会]管理层凌驾于控制之上的风险；
（5）[侵占资产迹象与机会]注意到的管理层或员工在行为或生活方式上出现的异常或无法解释的变化；对接触现金或其他易被侵占资产的员工，管理层对其实施监督的情况；
（6）强调在整个审计过程中对由于舞弊导致重大错报的可能性保持适当关注的重要性；
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（7）如何在拟实施审计程序的性质、时间安排和范围中增加不可预见性；
（8）为应对由于舞弊导致财务报表发生重大错报的可能性而选择实施的审计程序，以及特定类型的审计程序是否比其他审计程序更为有效。
265，应对舞弊导致的重大错报风险总体应对措施
1.在分派和督导项目组成员时，考虑承担重要业务职责的项目组成员所具备的知识、技能和能力，并考虑由于舞弊导致的重大错报风险的评估结果；
2.评价被审计单位对会计政策（特别是涉及主观计量和复杂交易的会计政策）的选择和运用，是否可能表明管理层通过操纵利润对财务信息作出虚假报告；
3.在选择审计程序的性质、时间安排和范围时，增加审计程序的不可预见性。 266，具体应对措施
（1）应对虚假财务报告 特定认定 应对程序 聘用专家作出独立估计，并与管理层的估计进行比较 管理层估计 将询问范围延伸至管理层和会计部门以外的人员，以印证管理层完成与作出会计估计相关的计划的能力和意图 针对收入项目，使用分解的数据实施实质性分析程序 向被审计单位的客户函证相关的特定合同条款以及是否存在背后协议 向销售和营销人员或法律顾问询问临近期末销售或发货情况以及他们了解的与收入确认 这些交易相关的异常条款或条件 期末在发货现场实地观察发货情况或准备发出的货物（或待处理的退货）并实施其他销售及存货截止测试 对于通过电子方式自动生成、处理、记录的销售交易实施控制测试 检查被审计单位的存货记录 在不预先通知的情况下对特定存放地点的存货实施监盘，或在同一天对所有存放地点实施存货监盘[15考] 存货数量 要求被审计单位在期末或临近期末实施存货盘点[15考] 在观察存货盘点的过程中实施额外的程序 按照存货等级、类别、地点或其他分类标准，将本期存货数量与前期比较，或将盘点数量与永续盘存记录比较 利用计辅技术进一步测试存货实物盘点目录的编制 （2）应对侵占资产 特定认定 应对程序 货币资金有价在期末或临近期末对现金或有价证券进行监盘 证券 直接向被审计单位客户询证所审计期间的交易活动 分析已注销账户的恢复使用情况 按照存货存放地点或产品类型分析存货短缺情况 存货 将关键存货指标与行业正常水平进行比较 对于发生减计的永续盘存记录，复核其支持性文件 采购活动 利用计算机技术将供货商名单与被审计单位员工名单进行对比，以识别地址或电话号码相同的数据 劳务，包括应付利用计算机技术检查工资单记录中是否存在重复的地址、员工身份证工资、相关费用明、纳税识别编号或银行账号 等 检查人事档案中是否存在只有很少记录或缺乏记录的档案，如缺少绩效考评的档案
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