[2005]35号、国税函[2006]902号等，分别适用于不同的情况。
36问： A集团公司用其下属煤矿企业截至2008年末净资产与其他投资者共同发起设立股份公司。假设投资资产中固定资产涉及1台2008年12月购买的2000万元设备，该设备系安全费用购买形成，原企业已经于2008年12月初入账时一次全额提取折旧2000万元。该股份公司于2008年12月31日成立时根据2008准则讲解将该固定资产已经提取折旧全额冲回，间接导致A集团出资额增加2000万元。其他投资者对此无异议。根据解释3，请教版主以下问题：
（1）根据解释3中关于安全费用政策的变化，该股份公司是否应该将该设备2000万元折旧一次性提取？
（2）如果要提取2000万元折旧，意味着该股份公司净资产减少2000万元。A集团是否应对该部分差额进行补足？
（3）作为2008年末成立的股份公司，在2009年6月30日披露的中期财务报告附注中，上述事项作为“其他重大事项”专题进行说明与2008年末报表差异呢还是作为“会计政策变更”事项进行说明更合适一些？ Chenyiwei：个人理解：
1. 对于该股份公司而言，在个别报表层面，在新设立时接受投资方投入的资产，应按公允价值入账。该资产是投资方投入的资产，尽管根据相关规定也可以属于安全费的列支范围，但毕竟不是用其自身提取的安全费购建的。因此，股份公司对该资产应当按公允价值（一般就是评估值）入账，并按月提取折旧。这一处理方式不受2007年以来历次安全费会计处理方法变动的影响。“该股份公司于2008年12月31日成立时根据2008准则讲解将该固定资产已经提取折旧全额冲回”的做法是不恰当的，因为这些折旧本来就没有体现在股份公司自身的帐上。
2. 在股份公司合并报表层面，如果股份公司的新设构成了一项同一控制下的企业合并（投入股份公司的资产、负债构成一项完整业务，包括这部分使用安全费购建的资产在内），则根据同一控制下企业合并的处理原则，需以帐面价值作为处理的基础，并调整前期比较数据，视同合并后的合并主体自最早期间以来一直存在。如是，则历次安全费会计政策的变更对合并报表会产生影响，需要按照相关衔接规定进行追溯调整，但追溯调整仅限于合并报表层面，不会导致是否产生出资不实，需要补足的问题。
37问：根据所得税准则讲解，长期股权投资减值准备属于一项暂时性差异，应当计提相应的递延所得税资产。深交所2007年5月发的“上市公司执行新会计准则备忘录第5号”第三条递延所得税中的规定“考虑到公司对子公司的长期股权投资在个别报表中采用成本法计量和\长期投资资产减值准备一经计提，不得转回\的相关规定，对子公司长期股权投资计提长期投资减值准备而产生的暂时性差异转回的时点只能为公司处置该项长期股权投资的会计期间，因此，除非有可靠证据证明公司可以可靠预计处置的时点且公司可以可靠预计未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额，公司不应确认上述递延所得税资产。”
如此，是否也可推论坏账准备引起的暂时性差异，因无法获得可靠证据证明何时可以获得税务机关批准税前列支，而不应当计提递延所得税资产？再者，如果在母公司单体报表计提了长期投资减值准备和相应的递延所得税资产，在合并报表时是否需要冲销。
Chenyiwei：这个问题前段时间本版面上也有讨论，你可以搜索一下看看。以前确实也遇到过以“坏账准备引起的暂时性差异，因无法获得可靠证据证明何时可以获得税务机关批准税前列支，而不应当计提递延所得税资产”的例子，例如上柴股份，这一点使得上柴股份在2007年1月1日新旧准则转换时成为极少数不存在新旧准则差异和境内外准则差异的A+B上市公司之一。
企业就计提资产减值准备所导致的暂时性差异确认递延所得税资产时，应当关注以下条件是否同时满足：
1．该企业预计在未来该项暂时性差异转回时将有盈利（应纳税所得额为正），且预计应纳税所得额将显著超出可能发生的资产损失金额； 2．企业根据《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税[2009]57号）、《国家税务总局关于印发〈企业资产损失税前扣除管理办法〉的通知》（国税发[2009]88号）和当地税务机关的财产损失税前扣除管理规程的规定，合理确定相关资产损失是否属于需要经过税务机关审批后才能扣除的损失，并且在未来这些资产减值准备转化为资产的事实损失（即相关资产减值准备在财务上核销）时，预计企业将可以提供相关税务规定所要求的财产损失税前扣除的相关证据；对于经审批方可在企业所得税税前扣除的损失，预计将可以获得税务机关的批准。
若上述两项条件不能全部满足，则企业不应就计提资产减值准备所导致的暂时性差异确认递延所得税资产。 因此，项目组在对与资产减值准备相关的递延所得税资产实施审计程序时，应重点关注以下事项，注意获取相关的审计证据：
1．合理估计该企业与资产减值准备相关的暂时性差异的预计转回时间（即从减值准备这一预计损失转化为事实损失的纳税年度），并结合该企业的未来经营预算等相关资料，合理预测该纳税年度有无足够的应纳税所得额。
2．结合对该企业的档案管理制度等内部控制制度的了解，以及审阅企业截至目前已经获取的与该项财产损失相关的证据，合理判断在未来这些资产减值准备转化为资产的事实损失（即相关资产减值准备在财务上核销）时，预计企业能否向主管税务机关提供相关税务规定所要求的财产损失税前扣除所需的全部相关证据。
3．对于根据相关税务规定，需经审批方可在企业所得税税前扣除的损失，在必要时可提请企业与主管税务机关进行预先沟通，了解税务机关对此的初步态度，合理估计在未来转化为资产的事实损失时，能否获得税务机关的批准，从而可在企业所得税税前扣除。 实务中应注意的问题：
1．在新企业所得税法下，目前规范财产损失税前扣除的主要规定是《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税[2009]57号）和《国家税务总局关于印发〈企业资产损失税前扣除管理办法〉的通知》（国税发[2009]88号）。另外，很多地方的税务机关根据这两个文件的精神，制定了本地区的财产损失税前扣除管理规程，对这两个文件的规定予以细化。财税[2009]57号和国税发[2009]88号文件等相关规定对于哪些财产损失可以税前扣除、申报扣除时需提交哪些证据、税前扣除的操作程序等都作出了相对较为透明和具体的规定。根据国税发[2009]88号文第五条规定，企业实际发生的资产损失按税务管理方式可分为自行计算扣除的资产损失和须经税务机关审批后才能扣除的资产损失，其中“由企业自行计算扣除的资产损失”包括6种情形，除此以外的资产损失均属于需经税务机关审批后才能扣除的资产损失。国税发[2009]88号文第六条进一步规定：税务机关对企业资产损失税前扣除的审批是对纳税人按规定提供的申报材料与法定条件进行符合性审查。这些规定均凸显了财产损失证据对于税前扣除的关键意义。企业或者审计项目组对于财产损失税前扣除问题有疑问的，应注意与主管税务机关沟通，必要时咨询有关税务专业人士的意见。 2．对于本问题的上述结论，并不要求在资产减值准备计提时，就具备将来财产损失税前扣除所需的各项证据，才能计提递延所得税资产。前面提到“在未来这些资产减值准备转化为资产的事实损失（即相关资产减值准备在财务上核销）时，企业将可以提供相关税务规定所要求的财产损失税前扣除的相关证据；对于经审批方可在企业所得税税前扣除的损失，预计将可以获得税务机关的批准”，并不是要求在计提减值准备时就可以提供这些证据，而是企
业应当合理预期在将来减值准备转化为事实损失之时，将可以提供出税法要求的税前扣除证据，从而获得税前扣除（即进行与计提减值准备时方向相反的纳税调整）。从根本上而言，减值损失是一种预期损失，尚未到发生事实损失的程度，因此理论上在计提减值准备的时点，企业是不可能提供出税法要求的损失扣除证据的（要不然也就不存在减值准备计提时纳税调增一说，可以直接税前扣除了），但是企业应当合理预期将来发生事实损失时可以提供出这些证据，这实际上是对企业内部管理规范性方面的要求。一般而言，对于一个管理比较规范的企业而言，如果平时注意收集和保存相关证据（如应收款项最初确认时的销售合同和发票、事后的催款记录等），则到实际发生损失，需要申报税前扣除时，提供税法所要求的财产损失税前扣除证据应当不困难，因而在预计未来将有足够应纳税所得额的前提下，对于资产减值准备一般均可以确认递延所得税资产（当然税法明确规定不得税前扣除的损失除外，如与主营业务无直接关系的担保损失和资金拆借损失等）；但对于管理不很规范的企业，虽然明知某项资产可能发生损失，但由于年代久远、对证据管理不善等原因，可能无法提供出税务上所要求的税前扣除证据（有时甚至可能导致财务上也难以核销，因为涉及资产损失财务核销问题的财企[2002]513号、财企[2003]233号和国资发评价[2005]67号等文件对于资产损失的财务核销证据的要求也是比较严格的，有些证据与税务有重叠），此时对于这类减值准备就不能计提递延所得税资产。
对于母公司层面的对子公司计提的长期股权投资减值准备及其在合并层面的处理问题，可以参考以下原则：
1．母公司个别报表层面就该项长期投资减值准备确认递延所得税资产应当满足的条件 在确定母公司个别报表层面有必要就对子公司的长期股权投资计提资产减值准备的情况下，是否就该项减值准备确认递延所得税资产，需要考虑以下因素：
（1）母公司是否有在可预见的未来处置或者清算该子公司的计划（如果在可预见的未来没有处置或清算该子公司的计划，则表明该项因计提长期股权投资减值准备导致的暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回，故不应就此确认递延所得税资产。对此，项目组应当获取母公司内部的相关决议和会议纪要等文件作为审计证据，并要求母公司管理层作出明确的书面声明）。
（2）预计该项减值准备成为事实损失（即根据税务规定确定的股权转让损失或被投资企业清算损失）时将可获准在企业所得税税前扣除。一般理解这是审批类的财产损失，如果涉及金额重大，项目组应提请企业与主管税务机关做好沟通工作，尽早提供财税[2009]57号文件和国税发[2009]88号文件等相关规定所要求提供的各项证明材料）。
（3）预计未来该损失实际发生时，母公司有无足够的应纳税所得额以实现该项损失的税收抵免利益。
在同时满足上述条件的情况下，母公司个别报表层面应当就该项长期投资减值准备确认递延所得税资产。
2．合并财务报表层面对相关递延所得税资产处理的一般考虑因素 如果在综合所有相关因素进行分析和专业判断后，认为母公司个别报表层面应当就该项长期股权投资减值准备确认递延所得税资产的，则在合并财务报表层面，随着长期股权投资与对子公司原投入资本的抵销，已不存在长期股权投资这一项资产，只有纳入合并范围的子公司单项资产和负债，因此对于原先与长期股权投资减值准备相应的递延所得税资产问题需要重新考虑。不能简单理解为在长期股权投资抵销后，其减值准备及相关的递延所得税资产也就全部转回。主要的考虑因素是母公司层面上的长期股权投资减值准备和子公司个别报表层面对单项可辨认非流动资产计提的减值准备在多大程度上是重合的（根据《企业会计准则第8号——资产减值》和《企业会计准则第18号——所得税》的规定，当子公司存在大额累计亏损且预计在可预见的未来不会盈利时，在该子公司个别报表层面，应当对其各项非流动资
产计提减值准备，但不应就此确认递延所得税资产）。如果母公司个别报表上计提的长期股权投资减值准备小于或等于子公司个别报表层面的累计亏损（包括子公司个别报表中因对单项可辨认资产计提减值准备导致的亏损），则一般理解可以在合并报表层面保留母公司个别报表层面就该项长期股权投资减值准备计提的递延所得税资产。进一步说明如下：
（1）如果母公司打算采用股权转让或者整体资产、负债打包转让的方式处置该子公司，则在合并报表层面，该子公司的非流动资产和负债整体上构成了一个处置组（“处置组”的定义见《企业会计准则解释第1号》，即“作为整体出售或其他方式一并处置的一组资产”）。该处置组的其可收回金额应当与母公司个别报表层面确定的长期股权投资可收回金额较为接近，因此母公司个别报表层面计提的长期股权投资减值准备与子公司层面累计的亏损（包括子公司层面已计提的单项可辨认非流动资产减值准备）很可能基本上是重合的（换言之，母公司个别报表层面的长期股权投资账面价值和该子公司净资产中归属母公司的份额在合并报表层面的价值基本一致）。因此，长期股权投资减值准备应当全额转回（随同对该子公司的长期股权投资一并被抵销）。子公司原先没有确认的递延所得税资产可以在母公司层面以股权投资处置损失的形式获得税前扣除和相应的税收抵免（类似于可抵扣亏损），因此母公司个别报表层面的递延所得税资产在合并报表层面仍然保留。
（2）如果母公司打算分别出售子公司的单项资产并清偿负债后将该子公司关闭，则在子公司个别报表层面，是分别以单项资产的可收回金额与各该单项资产的账面价值相比较，确定减值准备的计提金额，一项资产的潜在增值不能抵减另一项资产的减值损失；而在母公司个别报表层面，考虑长期股权投资的可收回金额时，仍然基于子公司净资产的整体可收回金额，因此母公司计提的长期股权投资减值准备可能小于子公司层面的累计亏损（因为子公司计提单项资产减值准备时是以单项资产为基础考虑的。换言之，母公司个别报表层面的长期股权投资账面价值将大于该子公司净资产中归属母公司的份额在合并报表层面的价值）。如是，则母公司个别报表中就长期股权投资减值准备计提的递延所得税资产在合并报表层面仍然可以实现，因此在合并报表层面仍应保留该项递延所得税资产。 38问：一家公司A生产的鞋子放到 商场里卖 价格是A 定的，比如一双鞋子价格是200元，卖给顾客的时候 200，A与商场商定，其中200中的30是商场的，170是A的，那A是按200还是170确认收入啊？企业按170作为收入，理由是商场卖鞋子给消费者的时候不能开增值税发票
Chenyiwei: 这个涉及到商场与A之间的合同如何签订的问题。要根据各自风险和报酬的承担情况来确定。你搜索一下本版面上关于收入确认应采用“总额法”还是“净额法”的相关讨论看看。
39问：企业2008年已交企业所得税250万，2009年2月取得税务机关批复文件税率按15%优惠税率交纳。问题：已多缴100万元税金如何处理？ （1）收到时冲减当期所得税费用？
（2）直接调整2008年所得税费用同时挂应交税金借方？
Chenyiwei：因什么原因享受15%税率？这属于审批类减免税还是备案类减免税（按国税发[2005]129号文中的定义）？如果属于审批类减免税，则因为审批文件系在资产负债表日后取得，通常认为属于资产负债表日后非调整事项，也就是2008年度的所得税费用仍按25%税率计算，确认多预缴的100万元所得税冲减2009年度的所得税费用。如果属于备案类减免税，且该类减免税的条件在2008年末实质上已经满足的，应将批文（或者备案通知书）的获得视为资产负债表日后调整事项处理，调整2008年度的所得税费用。多缴税款实务中多数反映在应交税金的借方
40问：2009年1月新买一投资性房地产3000万，成本模式计量，2009年11月，账面价值为2800万，公允价值为4000万，企业欲改为公允价值模式计量，如何会计处理？
Chenyiwe：计量属性发生变更，属于会计政策变更，应采用追溯调整法进行处理。如果是购进房产先采用成本模式，在同一年内变更为公允价值模式，个人理解将公允价值的差额体现在当期即可。
1. 购进投资性房地产
DR：投资性房地产 3000万
CR：银行存款 3000万 2. 到10月底已经折旧200万 DR：其他业务支出 200万
CR：累计折旧 200万
3. 11月变更为按照公允价值模式计量，冲回原来的摊销额 DR：累计折旧 200万
CR：其他业务支出 200万 4. 确认公允价值变动
DR：投资性房地产－公允价值变动 1000万
CR：公允价值变动损益 1000万 5. 确认递延所得税影响
DR：递延所得税费用 250万 CR：递延所得税负债 250万
41（1）问： A公司当期100%并购B公司，购买日后B公司的资本公积（其他资本公积）发生变动，原因为原可供出售金融资产公允价值变动直接计入所有者权益的利得因本期将该资产出售而转入当期损益，因此导致B公司在购买日后资本公积减少100，投资收益增加100；另外，购买日至资产负债表日B公司实现净利润1000（含资本公积转出部分100）。因此购买日后B公司净资产变动为900。 请问：（1）A公司在合并报表层面对长期股权投资进行权益法调整时，是否应当在权益法调整时核减资本公积—其他资本公积？
借：长期股权投资-其他权益变动 -100 贷：资本公积—其他资本公积 -100
借：长期股权投资—损益调整 1000 贷：投资收益 1000
（2）如在权益法调整时不做资本公积核减处理，该如何操作？是否作为冲抵子公司B在利润表中已确认的投资收益处理？
借：长期股权投资—其他权益变动 -100 贷：资本公积—其他资本公积 -100
借：投资收益-处置可供出售金融资产等取得的投资收益 （B公司利润表项目） 100
贷：资本公积—其他资本公积 100 另外，如果购买日后B子公司资本公积减少1000，而A公司资本公积余额在购买日为零，无可供减少的，如何进行权益法调整？（假设资本公积不能为负数）
Chenyiqwei: 1、如果这部分资本公积是在购买日后形成的，在前期权益法核算时已经计入资本公积的，则权益法核算时应当相应核减资本公积；