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?东方公司的会计处理
?借：固定资产 21，900，000 ? 应收账款 50，000，000
? 贷：实收资本 51，900，000 ? 坏账准备 20，000，000
2．合并日合并财务报表的编制 ?（1）合并资产负债表
?被合并方的有关资产、负债应以其账面价值并入合并财务报表。
?合并方与被合并方采用的会计政策不同的，指按照合并方的会计政策，对被合并方有关资产、负债进行调整后的账面价值。
?在合并资产负债中，对于被合并方在企业合并前实现的留存收益（盈余公积和未分配利润之和）中归属于合并方的部分，应按以下规定，自合并方的资本公积转入留存收益：
?①确认企业合并形成的长期股权投资后，合并方账面资本公积（资本溢价或股本溢价）贷方余额大于被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分，在合并资产负债表中，应将被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分自“资本公积”转入“盈余公积”和“未分配利润”。
?借记“资本公积”项目，贷记“盈余公积”和“未分配利润”项目。
?②确认企业合并形成的长期股权投资后，合并方账面资本公积（资本溢价或股本溢价）贷方余
额小于被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分的，在合并资产负债表中，应以合并方资本公积（资本溢价或股本溢价）的贷方余额为限，将被合并方在企业合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分自“资本公积”转入“盈余公积”和“未分配利润”。
?借记“资本公积”项目，贷记“盈余公积”和“未分配利润”项目。
?因合并方的资本公积（资本溢价或股本溢价）余额不足，被合并方在合并前实现的留存收益
中归属于合并方的部分在合并资产负债表中未予全部恢复的，合并方应当在会计报表附注中对这一情况进行说明，包括被合并方在合并前实现的留存收益金额、归属于本企业的金额及因资本公积余额不足在合并资产负债表中未转入留存收益的金额等。
?例5，A、B公司分别为P公司控制下的两家子公司。A公司于2009年6月末用账面价值500
万、公允价值580万的库存商品和100万的银行存款与B公司合并。合并前两公司的净资产价值如表所示：
?A公司净资产价值资料 单位：万元 资 产 项 目 货币资金 库存商品 固定资产 账面价值 500 800 1 500 权 益 项 目 应付账款 股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 账面价值 1 000 1 000 380 200 220 ? B公司净资产价值资料 单位：万元
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资 产 项 目 原材料 固定资产 账面价值 200 900 权 益 项 目 应付账款 股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 账面价值 400 400 100 50 150 ?如果为控股合并情况，则： ?借：长期股权投资
? ——投资成本 7 000 000
? 贷：库存商品 5 000 000 ? 银行存款 1 000 000 ? 资本公积 1 000 000
?进行上述处理后，A公司在合并日编制合并资产负债表时，对于企业合并前B公司实现的留存收益中归属于合并方的部分（50+150万元）应自资本公积（资本溢价或股本溢价）转入留存收益。
?在合并工作底稿中，应编制以下调整分录： ?借：资本公积 2，000，000 ? 贷：盈余公积 500，000 ? 未分配利润 1，500，000
?例题6，承例题5，如果A公司与B公司合并使B公司成为A公司的全资子公司，则合并日A公司应在工作底稿中编制如下抵销会计分录与调整分录：
?①将母公司对子公司的长期股权投资与子公司的股东权益相抵销： ?借：股本 400 ? 资本公积 100 ? 盈余公积 50 ? 未分配利润 150 ?贷：长期股权投资 700
?②同时，将子公司合并前留存收益中母公司应享有的份额转入合并留存收益： ?借：资本公积 200 ? 贷：盈余公积 50 ? 未分配利润 150 ?
? 合并日合并财务报表工作底稿（简） 单位：万元 单独报表 抵销与调整分录 项 目 合并数 母公司（A） 子公司（B） 借 贷 700 200 900 流动资产 固定资产 长期股权投资 负债 股本 资本公积 1500 700 1000 1000 380 900 0 400 400 100 ①400 ① 100 ①700 2400 0 1400 1000 180 发布地址：kj717studio@163.com 密码：717kejian 17
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②200 200 50 250 盈余公积 ①50 ②50 220 150 370 未分配利润 ①150 ②150 ?例题 7，承例题5，如果A公司与B公司合并使A公司拥有B公司80%股权，则合并日A公司应在工作底稿中编制如下抵销会计分录与调整分录：
?解答：当子公司非母公司的全资子公司时，就会产生少数股东权益。
?少数股东权益是指子公司股东权益中非属母公司所拥有的那部分股权，是相对于多数股权?a母公司股权份额而言的。
?与少数股东权益相关的另一个重要概念是少数股东损益。
?少数股东损益是子公司当年实现净损益少数股东应享有的份额，在金额上相当于子公司当年净损益与少数股东持股比例之乘积。
?少数股东权益是在编制合并资产负债表中确认的；少数股东损益是子公司当年净利润（或亏损）中不属于母公司的部分，是按少数股东持股比例和子公司当年净利润计算出来的，是在编制合并利润表中确认的。
?净利润将增加公司股东权益，少数股东损益也将增加企业集团少数股东权益，且报告期内子公司股东权益的任何变化都会引起少数股东权益的变动。
?①将母公司对子公司的长期股权投资与子公司的股东权益相抵销，并确认少数股东权益： ?借：股本 400 ? 资本公积 100 ? 盈余公积 50 ? 未分配利润 150
?贷：长期股权投资 （700×80%=） 560 ? 少数股东权益 140
?②同时，将子公司合并前留存收益中母公司应享有的份额转入合并留存收益： ?借：资本公积 160 ? 贷：盈余公积 40 ? 未分配利润 120
? 合并日合并财务报表工作底稿（简） 单位：万元 单独报表 抵销与调整分录 项 目 合并数 母公司（A） 子公司（B） 借 贷 700 200 900 流动资产 固定资产 长期股权投资 负债 股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 1500 700 1000 1000 380 200 220 900 0 400 400 100 50 150 ①400 ①560 2400 0 1400 1000 180 240 340 ① 100②160 ①50 ①150 ②450 ②140 发布地址：kj717studio@163.com 密码：717kejian 18
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少数股东权益 ～ ～ 140 注：合并日企业集团拥有的留存收益合并数为620（=240+340+40），其中40=少数股东权益140－子公司股本和资本公积之和500×20%。 ?（2）合并利润表
?合并日的合并利润表应当包括参与合并各方自合并当期期初至合并所发生的收入、费用和利润，即合并日合并利润表要反映本期合并前的实现净利润的情况；
?被合并方在合并前实现的净利润，应当在合并利润表中单列项目反映。 （二）同一控制下的吸收合并和新设合并
?只存在一个主体，参与合并的双方将按账面价值资产、负债和净资产的价值转记到新的合并公司账上，因而，只需在合并当时进行即可，不存在合并后合并报表的编制问题。
?需要注意的是，以不同的股票数量进行交换合并，对合并后权益结构（股本、资本公积和未分配利润的构成）会产生不同的影响。
?在吸收合并和新设合并的情况下，合并方在合并日取得资产和负债的入账价值，应当按照被合并方的原账面价值确认。合并方对相关资产和负债所采用的会计政策与被合并方不同的，应当对取得的资产和负债进行调整，按调整后的账面价值进行确认。
?合并方确认取得的净资产账面价值与所放弃净资产账面价值的差额，以及以发行权益性证券方式确认的净资产账面价值与发行股份面值之间的差额，调整资本公积和留存收益。
?例8，南方公司采取吸收合并的方式合并东方公司。南方公司将向东方公司的母公司支付6500万元现金。已知，东方公司的资产负债表如下表（单位：万元）所示： ?资 产 面 值 负 债 面 值 ?货币资金 1000 应付账款 4000 ?应收账款 500 短期借款 600 ?存货 600 所有者权益
?固定资产 6000 实收资本 3500 ?资产合计 8100 负债与所有者权益合计 8100
?解：由于吸收合并后东方公司已经不再存在，东方公司原资产与负债由南方公司继承，所以这里不存在东方公司的会计处理。 ?南方公司会计处理为：
?借：货币资金 10000000 ? 应收账款 5000000 ? 存货 6000000 ? 固定资产 60000000 ? 资本公积 30000000
? 贷：应付账款 40000000 ? 短期借款 6000000 ? 银行存款 65000000
?例9，南方公司采取吸收合并的方式合并东方公司。南方公司将发行的普通股股票5000万股给东方公司的母公司，每股面值1元。已知，东方公司的资产负债表如下表（单位：元）所示： ?资 产 面 值 负 债 面 值 ?货币资金 1000 应付账款 4000 ?应收账款 500 短期借款 600 ?存货 600 所有者权益
?固定资产 6000 实收资本 3500
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?资产合计
8100 负债与所有者权益合计 8100
?南方公司会计处理为：
?借：货币资金 10000000 ? 应收账款 5000000 ? 存货 6000000 ? 固定资产 60000000 ? 资本公积 15000000
?贷：应付账款 40000000 ? 短期借款 6000000 ? 股 本 50000000
?例10，南方公司在合并东方公司时，聘请会计师、法律顾问等支出费用10万元。 ?借：管理费用 100000 ? 贷：银行存款 100000 1、吸收合并下权益结合法 ?例题11，克群公司与群克公司于2007年7月1日进行换股合并，合并后，群克公司随即解散。 ?合并前克群公司资产总额为500000元，负债总额为250000元；
?群克公司资产总额为400000元，负债总额为250000元，双方的权益结构如下表： 2007年7月1日合并双方股东权益表 单位：元 项 目 克群公司 群克公司 合 计 股本（每股面值1元） 200 000 10 000 资本公积 210 000 投入资本合计 100 000 10 000 110 000 300 000 20 000 320 000 40 000 40 000 80 000 未分配利润 250 000 150 000 400 000 股东权益合计 ?在吸收合并方式下，克群公司以下述三种方式与群克公司进行合并： ?第一种：发行100000股普通股，交换群克公司全部的普通股； ?第二种：发行80000股普通股，交换群克公司全部的普通股； ?第三种：发行130000股普通股，交换群克公司全部的普通股。
?解：第一种情况，合并时，克群公司登记合并资产、负债和权益，由于克群公司发行的股票面值等于群克公司全部流通在外股票的面值，所以，群克公司的股东权益按原有构成合并到克群公司。
?Dr ：资产 400 000 ? Cr：负债 250 000 ? 股本 100 000 ? 资本公积 10 000 ? 未分配利润 40 000
?群克公司合并后解散，作冲销处理，结账分录为： ?Dr ：负债 250 000 ? 股本 100 000 ? 资本公积 10 000 ? 未分配利润 40 000 ? Cr：资产 400 000
?解：第二种情况，合并时，克群公司登记合并资产、负债和权益，由于克群公司发行的股票
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